Steuertipps für Arbeitnehmer - HSK SCHNEIDER Steuerberater

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Bayerisches Staatsministerium der Finanzen Steuertipps für Arbeitnehmer 2 Vorwort  3 U nser Gemeinwesen braucht Geld, um die vielfältigen Aufga...

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Bayerisches Staatsministerium der Finanzen

Steuertipps für Arbeitnehmer

2

Vorwort  3

U

nser Gemeinwesen braucht Geld, um die vielfältigen Aufgaben für uns alle erfüllen zu können. Nach unserem Steu­ ersystem muss deshalb jeder entsprechend seiner Leistungsfähig­ keit einen finanziellen Beitrag hierzu leisten.

Wer aber die Pflicht hat, Steuern zu zahlen, hat auch das Recht, Steuern zu sparen. In dieser Informationsschrift sind daher die we­ sentlichen steuerlichen Regelungen insbesondere für Arbeitnehmer erläutert. Die Neuauflage erklärt Ihnen die wichtigsten Grundbe­ griffe bei der Lohn­ und Einkommensteuer und zeigt anhand von zahlreichen Beispielen, welche Ausgaben Sie als Arbeitnehmer bei der Steuer absetzen können. Sie stellt auf den Veranlagungszeitraum 2011 ab und berücksichtigt auch das Steuervereinfachungsgesetz 2011. Sämtliche Einzelheiten erschöpfend darzustellen, würde den Umfang dieser Informationsschrift sprengen. Da steuerliche Veranlagungen Entscheidungen im Einzelfall sind, steht Ihnen Ihr Finanzamt mit ei­ nem Servicezentrum für weitere Auskünfte gerne zur Verfügung.

Dr. Markus Söder Staatsminister

Franz Josef Pschierer Staatssekretär

4     Inhalt

A. Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit 14 I.

Arbeitnehmer

14

II. Arbeitslohn

15

III. Steuerfreie Einnahmen

15

IV.

23 23 23 24 25

Versorgungsfreibeträge 1. Versorgungsbezüge 2. Versorgungsfreibetrag 3. Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag 4. Bescheinigung durch den Arbeitgeber

B. Lohnsteuerabzug

26

I.

Lohnsteuerabzugsmerkmale 1. Verfahren 2. Steuerklassen 3. Steuerklassenwahl für Ehegatten

26 26 28 29

II.

Lohnsteuer-Ermäßigungsverfahren 1. Freibeträge mindern Steuerabzug 2. Antragsgründe 3. Antragsmodalitäten

30 30 31 33

III.

Ermittlung der Lohnsteuer nach der Lohnsteuertabelle 1. Lohnsteuertabellen 2. Lohnsteuerabzug für den laufenden Arbeitslohn 3. Lohnsteuerabzug für einen sonstigen Bezug

34 34 35 35

IV. Lohnsteuerpauschalierung 37 1. Kurzfristig beschäftigte Arbeitnehmer 37 2. Geringfügige Beschäftigung (so genannter 400-Euro-Job) 38 3. Aushilfstätigkeit in Betrieben der Land- und 40 Forstwirtschaft

Inhalt  5

C. Werbungskosten

42

I.

42

Begriffsbestimmung

II. Arbeitnehmer-Pauschbetrag

43

III. Einzelne Werbungskosten 1. Arbeitsmittel 2. Häusliches Arbeitszimmer 3. Berufskleidung 4. Beiträge zu Berufsverbänden 5. Bewerbungskosten 6. Fortbildungskosten 7. Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte 8. Doppelte Haushaltsführung 9. Reisekosten bei beruflicher Auswärtstätigkeit 10. Umzugskosten 11. Kontoführungsgebühren 12. Steuerberatungskosten 13. Kinderbetreuungskosten

44 44 44 48 49 49 49 50

D. Kinderbetreuungskosten

64

E. Sonderausgaben

66

I.

Vorsorgeaufwendungen 1. Altersvorsorgeaufwendungen 2. Sonstige Vorsorgeaufwendungen 3. Günstigerprüfung

66 67 70 71

II.

Weitere Sonderausgaben und Spenden 1. Weitere Sonderausgaben 2. Spenden 3. Sonderausgaben-Pauschbetrag

72 72 73 73

54 57 61 62 63 63

6  Inhalt

III.

Altersvorsorgebeiträge 1. Zusätzlicher Sonderausgabenabzug 2. Günstigerprüfung 3. Besonderheiten bei Ehegatten

74 74 74 75

F. Außergewöhnliche Belastungen

76

I.

Allgemeine außergewöhnliche Belastungen

76

II.

Außergewöhnliche Belastungen besonderer Art 1. Unterhaltsaufwendungen 2. Sonderbedarf für Berufsausbildung 3. Pauschbetrag für behinderte Menschen 4. Pflege-Pauschbetrag

78 78 79 80 81

G. Einkommensteuerveranlagung

82

I.

82

Pflichtveranlagung

II. Antragsveranlagung

84

III. Steuererklärungsvordrucke und Belege 1. Antragsformulare 2. Belege und Quittungen

85 85 86

H. Ermittlung des zu versteuernden Einkommens

87

I.

Altersentlastungsbetrag

87

II.

Kindergeld – Kinderfreibetrag – Freibetrag für Betreuung, Erziehung und Ausbildung 1. Kinder 2. Kindergeld 3. Freibeträge für Kinder

88 89 91 92

Inhalt  7

III. Entlastungsbetrag für Alleinerziehende

94

IV. Härteausgleich

95

J. Ermittlung der festzusetzenden Einkommensteuer

96

I.

96

Veranlagungswahlrecht für Ehegatten

II. Grundfreibetrag und Steuertarif

97

III. Progressionsvorbehalt

98

IV. Steuersätze für außerordentliche Einkünfte

99

V. Steuerermäßigungen 100 1. Mitgliedsbeiträge und Spenden an politische Parteien 100 2. Aufwendungen für haushaltsnahe Beschäftigungs- 101 verhältnisse, haushaltsnahe Dienstleistungen und Handwerkerleistungen

K. Solidaritätszuschlag

106

L. Kirchensteuer

107

M. Fünftes Vermögensbildungsgesetz

109

I. Anlagearten 1. Sparvertrag über Wertpapiere oder andere Vermögensbeteiligungen 2. Wertpapier-Kaufvertrag 3. Beteiligungs-Vertrag und Beteiligungs-Kaufvertrag 4. Verträge nach dem Wohnungsbau-Prämiengesetz 5. Anlagen zum Wohnungsbau 6. Geldsparvertrag 7. Lebensversicherungsvertrag

110 110 110 111 111 111 111 112

8  Inhalt

II. Arbeitnehmer-Sparzulage

N. Wohnungsbauprämien I.

112

114

Voraussetzungen und Verfahren 1. Begünstigte Aufwendungen 2. Einkommensgrenze 3. Antrag bei der Bausparkasse

114 114 115 115

II. Vorzeitige Verfügung 1. Altverträge 2. Sonderregelung für neu abgeschlossene Bausparverträge

116 116 117

O. Altersvorsorgezulage

118

I.

Förderung nach dem Altersvermögensgesetz

118

II.

Förderberechtigte Personen 1. Unmittelbar begünstigte Personen 2. Nicht begünstigte Personen 3. Besonderheiten bei Ehegatten

118 118 119 120

III. Begünstigte Altersvorsorgebeiträge

120

IV. Höhe der Altersvorsorgezulage

122

V. Mindesteigenbeitrag zum Erhalt der vollen Zulage 122 VI. Verfahren

125

VII. Schädliche Verwendung des Altersvorsorgevermögens

126

Inhalt  9

VIII. Steuerliche Behandlung der Altersvorsorgeleistungen

127

IX. Wohnwirtschaftliche Verwendung

127

10    Abkürzungen

Abs.

Absatz

AltZertG Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz AO

Abgabenordnung

BMF

Bundesministerium der Finanzen

BStBl I

Bundessteuerblatt Teil I

EStDV

Einkommensteuer-Durchführungsverordnung

EStG

Einkommensteuergesetz

EStH

Amtliches Einkommensteuer-Handbuch

ff

folgende

GdB

Grad der Behinderung

KStG

Körperschaftsteuergesetz

LStDV

Lohnsteuer-Durchführungsverordnung

LStH

Lohnsteuer-Hinweis

R...EStR

Fundstelle in den Einkommensteuer-Richtlinien

R...LStR

Fundstelle in den Lohnsteuer-Richtlinien

RNr.

Randnummer

SGB

Sozialgesetzbuch

SolZG

Solidaritätszuschlaggesetz

VermBDV Durchführungsverordnung zum Vermögensbildungsgesetz VermBG

Vermögensbildungsgesetz

WoPDV

Wohnungsbauprämien-Durchführungsverordnung

WoPG

Wohnungsbau-Prämiengesetz

WoPR

Richtlinien zum Wohnungsbau-Prämiengesetz

ZfA

Zentrale Zulagenstelle für Altersvermögen

Einleitung     11

Jeder Bürger muss grundsätzlich sein Einkommen versteuern – das heißt er ist einkommensteuerpflichtig. Das Einkommen ergibt sich aus der Summe der Einkünfte aus den folgenden sieben Einkunftsar­ ten: • Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, • Einkünfte aus Gewerbebetrieb, • Einkünfte aus selbstständiger Arbeit, • Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit, • Einkünfte aus Kapitalvermögen, • Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sowie • sonstige Einkünfte. Arbeitnehmer erzielen Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit. Bei Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit wird die Einkommen­steu­ er durch Abzug vom Arbeitslohn erhoben. Man spricht hierbei von der Lohnsteuer. Die Lohnsteuer ist somit keine eigene Steuerart, son­ dern nur eine besondere Erhebungsform der Einkommen­steu­er. Sie ist gleichsam die Einkommensteuer der Lohn- und Gehalts­empfänger für ihre Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit. Zwar ist der Steu­ erabzug durch den Arbeitgeber vorzunehmen, Steu­erschuldner ist jedoch der Arbeitnehmer. Der Arbeitgeber wird im Steuerabzugsverfahren als Beauftragter des Finanzamts tätig. Er hat die einbehaltenen Steuerabzugsbeträ­ ge Lohnsteuer, Kirchensteuer und den Solidaritätszuschlag für Rech­ nung des Arbeitnehmers an das Finanzamt abzuführen. Über die einbehaltenen Steuerabzugsbeträge erhält der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber eine Lohnsteuerbescheinigung. Mit dem Steuerabzug gilt die Einkommensteuer für die Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit grundsätzlich als abgegolten, es sei denn, dass der Arbeitnehmer nach Ablauf des Kalenderjahrs eine Ein­kommensteuerveranlagung beantragt oder dass eine Einkommen­ steuerveranlagung von Amts wegen durchzuführen ist. Wird ein Arbeitnehmer zur Einkommensteuer veranlagt, so wird die für das vom Steuerpflichtigen im Kalenderjahr bezogene Gesamtein­ kommen, einschließlich des Arbeitslohns sowie bei Zusammenver­

12  Einleitung

anlagung auch eventueller Einkünfte des Ehegatten, ge­schul­de­te Ein­kommensteuer mit der Einkommensteuerveranlagung abschlie­ ßend festgesetzt. Auf die festgesetzte Einkommen­steuer wird die ein­behaltene Lohnsteuer gleichsam als Einkommensteuervo­raus­zah­ lung angerechnet. Das nachfolgende Schema stellt eine stark vereinfachte Übersicht zur Ermittlung des zu versteuernden Einkommens dar: Gesamtbruttojahresarbeitslohn Gesamtbruttojahresarbeitslohn des Steuerpflichtigen des Ehegatten – Versorgungsfreibetrag – Versorgungsfreibetrag – Werbungskosten – Werbungskosten = Einkünfte aus = Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit nichtselbstständiger Arbeit – Altersentlastungsbetrag – Altersentlastungsbetrag – Entlastungsbetrag für Alleinerziehende = Gesamtbetrag der Einkünfte – Sonderausgaben – außergewöhnliche Belastungen = Einkommen – Freibeträge für Kinder (wenn günstiger als Kindergeld) – Härteausgleich = zu versteuerndes Einkommen



Ermittlung der festzusetzenden Einkommensteuer

Der Inhalt der Broschüre orientiert sich im Wesentlichen an dieser Über­sicht. Die steuerrechtlichen Vorschriften sind so umfangreich, dass eine er­schöpfende Darstellung den Rahmen dieser Broschüre bei weitem sprengen würde. Meist können nur die Grundzüge einer Regelung geschildert werden. Ausnahmen und Besonderheiten müs­sen weit­

Einleitung  13

gehend unbehandelt bleiben. Damit der Leser dieser Broschüre sei­ ne Kenntnisse bei Bedarf und Interesse selbst vertiefen kann, sind je­ weils auch die Rechtsquellen angegeben. Verweisungen im Text und im Stichwortverzeichnis beziehen sich auf die seitlich angefügten Rand­num­mern (RNr.).

14 

A.  Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit

I. Arbeitnehmer 101

Arbeitnehmer im Sinn des Steuerrechts sind Personen, die im öffent­ lichen oder privaten Dienst angestellt oder beschäftigt sind, ebenso Beamte, Geschäftsführer einer GmbH und Vorstandsmitglieder einer Aktiengesellschaft. Im steuerlichen Sinn zählen als Arbeitnehmer auch ehemalige Arbeitnehmer, die Alters- oder Invaliditätsbezüge aus ihrem früheren Dienstverhältnis erhalten, so zum Beispiel Pensi­ onisten oder Bezieher von lohnsteuerpflichtigen Firmenrenten, sowie Hinterbliebene, denen Versorgungsbezüge aus dem Dienstverhältnis des Verstorbenen zustehen. Renten aus der gesetzlichen Rentenver­ sicherung sind dagegen keine Einkünfte aus nichtselbstständiger Ar­ beit, sie führen zu sonstigen Einkünften. Arbeitsverhältnis

102

Ein Dienst- oder Arbeitsverhältnis liegt vor, wenn der Beschäftigte dem Arbeitgeber (öffentliche Körperschaft, Unternehmer, Haushalts­ vorstand) seine Arbeitskraft schuldet. Dies ist der Fall, wenn die tä­ tige Person in der Betätigung ihres geschäftlichen Willens unter der Leitung des Arbeitgebers steht oder im geschäftlichen Or­ga­nismus des Arbeitgebers dessen Weisungen zu folgen verpflichtet ist. Rechtsquelle: § 1 LStDV H 19.0 LStH

III. Steuerfreie Einnahmen  15

II. Arbeitslohn Arbeitslohn: Geld und Sachbezüge Zu den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit gehören alle Ein­ nahmen, die einem Arbeitnehmer aus dem Dienstverhältnis zufließen (Arbeitslohn). Hierzu zählen insbesondere Gehälter, Löhne, Gratifi­ kationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung gewährt werden, aber auch Wartegelder, Ruhegelder, Witwen- und Waisengelder sowie andere Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen. Es ist gleichgültig, ob es sich um laufen­ de oder um einmalige Bezüge handelt. Ebenso ist unerheblich, unter welcher Bezeichnung oder in welcher Form die Einnahmen gewährt werden.

103

Deshalb gehört zum Arbeitslohn nicht nur der Barlohn, sondern auch Zuwendungen des Arbeitgebers, die nicht in Geld bestehen, aber durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst sind. Zum Arbeits­ lohn gehört daher insbesondere auch die unentgeltliche oder verbil­ ligte Überlassung einer Firmenwohnung, eines Firmenfahrzeugs für Privatfahrten sowie der verbilligte Bezug von Waren und Dienstleistungen.

104

Rechtsquelle: § 19 EStG § 2 LStDV R 19.3 LStR H 19.3 LStH

III. Steuerfreie Einnahmen Verschiedene Zuwendungen sind steuerfrei oder unterliegen nicht in voller Höhe dem Steuerabzug. Zu den steuerfreien Einnahmen gehö­ ren auch bestimmte Lohnersatzleistungen, die aber in der Regel bei der Berechnung des Steuersatzes für die steuerpflichtigen Einkünfte zu berücksichtigen sind (so genannter Progressionsvorbehalt, vgl. RNr. 615).

105

16  A.  Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit

Steuerfrei sind beispielsweise: Abfindungen bei Auflösung des Dienstverhältnisses 106

Abfindungen wegen einer vom Arbeitgeber veranlassten oder ge­ richtlich ausgesprochenen Auflösung des Dienstverhältnisses gehö­ ren grundsätzlich zum steuerpflichtigen Arbeitslohn. Die Abfindung wird tarifbegünstigt besteuert, wenn es sich um außerordentliche Einkünfte handelt (vgl. RNr. 617). Rechtsquelle: § 52 Abs. 4a EStG

Nebenberufliche Übungsleiter- oder vergleichbare Tätigkeit 108

Hierunter fallen nebenberufliche Tätigkeiten als Übungsleiter, Aus­ bilder, Erzieher, Betreuer oder vergleichbare nebenberufliche Tätig­ keiten, nebenberufliche künstlerische Tätigkeiten oder die neben­ berufliche Pflege alter, kranker oder behinderter Menschen. Diese Tätigkeiten müssen im Dienst oder Auftrag einer juris­tischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, für den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, oder einer unter § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG fallenden Einrichtung und zur Förderung ge­meinnütziger, mildtätiger oder kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 A0) erfolgen. Die Ein­nahmen aus den begünstigten Tätigkeiten blei­ ben bis zur Höhe von insgesamt 2.100 Euro im Kalenderjahr steuer­ frei. Überschreiten die Einnahmen für begünstigte Tätigkeiten den steuerfreien Betrag, dürfen die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausga­ ben in­so­weit abgezogen werden, als sie den Betrag der steu­erfreien Einnah­men übersteigen. Rechtsquelle: § 3 Nr. 26 EStG R 3.26 LStR

III. Steuerfreie Einnahmen  17

Steuerfreibetrag für andere nebenberufliche Tätigkeiten Wird die Nebentätigkeit für eine begünstigte Einrichtung im gemein­ nützigen, mildtätigen oder kirchlichen Bereich ausgeübt, ohne dass es sich um eine so genannte Übungsleiter- oder vergleichbare Tätig­ keit handelt (vgl. RNr. 108), bleiben nach dem Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements die Einnahmen ohne Nachweis der tatsächlichen Aufwendungen bis zur Höhe von insge­ samt 500 Euro im Kalenderjahr steuerfrei. Von dieser Steuerbefrei­ ung kann beispielsweise auch ein Arbeitnehmer mit seiner Tätigkeit als Platz- oder Gerätewart in einem Sportverein profitieren. Der An­ satz dieses allgemeinen Freibetrags ist jedoch ausgeschlossen, wenn bezogen auf die gesamten Einnahmen aus der jeweiligen nebenbe­ ruflichen Tätigkeit ganz oder teilweise der Übungsleiterfreibetrag oder eine Steuerbefreiung für bestimmte Aufwandsentschädigungen aus öffentlichen Kassen wegen geleisteter öffentlicher Dienste ge­ währt wird. Dies bedeutet, dass bei der einzelnen Nebentätigkeit der allgemeine Freibetrag nicht zusätzlich zu diesen Sonderfreibeträgen berücksichtigt werden kann.

109

Rechtsquelle: § 3 Nr. 26a EStG BMF-Schreiben vom 25. November 2008, BStBl I S. 985 und vom 14. Oktober 2009, BStBl I S. 1318

Zukunftssicherungsleistungen Bestimmte Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung seiner Arbeitnehmer sind steuerfrei, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vor­ schriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist. Hierunter fallen regelmäßig die Arbeitgeberbeiträge zur Renten-, Kranken-, Arbeitslosen- und Pflegeversicherung des Arbeitnehmers. Rechtsquelle: § 3 Nr. 62 EStG R 3.62 LStR H 3.62 LStH

110

18  A.  Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit

Bezüglich der steuerlichen Behandlung von Beiträgen im Rahmen der betrieblichen Altersversorgung an eine Pensionskasse, einen Pen­ sionsfonds und eine Direktversicherung vgl. RNr. 123. Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit 111

Zuschläge, die für tatsächlich geleistete Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit neben dem Grundlohn gezahlt werden, sind in be­ stimmter Höhe steuerfrei. Die Zuschläge sind durch Einzelnachweis nachzuweisen. Rechtsquelle: § 3b EStG R 3b LStR H 3b LStH

Vermögensbeteiligungen 112

Erhält ein Arbeitnehmer im Rahmen eines gegenwärtigen Dienstver­ hältnisses unentgeltlich oder verbilligt bestimmte Vermögensbetei­ ligungen am eigenen oder mit diesem verbundenen Unternehmen oder an einen Mitarbeiterbeteiligungsfonds, so ist der Vorteil bis zu 360 Euro im Kalenderjahr steuerfrei. Voraussetzung für die Steuer­ freiheit ist, dass die Beteiligung mindestens allen Arbeitnehmern of­ fensteht, die im Zeitpunkt der Bekanntgabe des Angebots ein Jahr oder länger ununterbrochen in einem gegenwärtigen Dienstverhält­ nis zum Unternehmen stehen. Rechtsquelle: §§ 3 Nr. 39, 52 Abs. 35 EStG BMF-Schreiben vom 8. Dezember 2009, BStBl I S. 1513

Erstattungen des Arbeitgebers 113

Die Vergütungen, so genannte Auslösungen, die Arbeitnehmer au­ ßer­halb des öffentlichen Dienstes von ihrem Arbeitgeber zur Er­stat­ tung von Reisekosten, Umzugskosten oder Mehraufwendungen bei

III. Steuerfreie Einnahmen  19

doppelter Haushaltsführung erhalten, sind steuerfrei, soweit sie be­ stimmte Höchstbeträge nicht überschreiten (vgl. zum Beispiel RNrn. 313 oder 322). Rechtsquelle: § 3 Nr. 16 EStG R 3.16 LStR

Entsprechendes gilt für Reisekostenvergütungen, Umzugskostenver­ gütungen und Trennungsgelder aus öffentlichen Kassen. Rechtsquelle: § 3 Nr. 13 EStG R 3.13 LStR

Werkzeuggeld Entschädigungen für die betriebliche Benutzung von Werkzeugen eines Arbeitnehmers sind steuerfrei, soweit sie die entsprechenden Aufwendungen des Arbeitnehmers nicht offensichtlich übersteigen.

114

Rechtsquelle: § 3 Nr. 30 EStG R 3.30 LStR

Überlassung typischer Berufskleidung Die typische Berufskleidung, die der Arbeitgeber seinem Arbeitneh­ mer unentgeltlich oder verbilligt überlässt, ist steuerfrei. Dasselbe gilt für eine Barablösung eines nicht nur einzelvertraglichen Anspruchs auf Gestellung von typischer Berufskleidung, wenn die Bar­ab­lösung betrieblich veranlasst ist und die entsprechenden Aufwen­dun­gen des Arbeitnehmers nicht offensichtlich übersteigt. Rechtsquelle: § 3 Nr. 31 EStG R 3.31 LStR

115

20  A.  Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit

Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern 116

Leistungen des Arbeitgebers zur Unterbringung von nicht schulpflich­ tigen Kindern in Kindergärten oder vergleichbaren Einrichtungen sind steuerfrei. Die Leistungen müssen aber zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht werden. Rechtsquelle: § 3 Nr. 33 EStG R 3.33 LStR

Betriebliche Gesundheitsvorsorge 117

Leistungen des Arbeitgebers zur Verbesserung des allgemeinen Ge­ sundheitszustandes und der betrieblichen Gesundheitsförderung, wie zum Beispiel die Übernahme der Kosten für eine Raucherent­ wöhnung, sind bis zu einem Betrag von 500 Euro im Kalenderjahr steuerfrei. Voraussetzung ist, dass die Leistungen zum ohnehin ge­ schuldeten Arbeitslohn erbracht werden. Rechtsquelle: § 3 Nr. 34 EStG

Sammelbeförderung von Arbeitnehmern zwischen Wohnung und Arbeitsstätte 118

Steuerfrei ist die unentgeltliche oder verbilligte Beförderung eines Ar­beitnehmers zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit einem vom Arbeitgeber oder in dessen Auftrag von einem Dritten eingesetz­ten Beförderungsmittel, wenn diese Beförderung jeweils für den be­ trieblichen Einsatz des Arbeitnehmers notwendig ist. Rechtsquelle: § 3 Nr. 32 EStG R 3.32 LStR

III. Steuerfreie Einnahmen  21

Trinkgelder Trinkgelder, die dem Arbeitnehmer von Dritten gezahlt werden, ohne dass ein Rechtsanspruch darauf besteht, sind steuerfrei.

119

Rechtsquelle: § 3 Nr. 51 EStG

Bezug von Waren und Dienstleistungen Waren oder Dienstleistungen, die vom Arbeitgeber nicht überwie­ gend für den Bedarf seiner Arbeitnehmer hergestellt, vertrieben oder erbracht werden, bleiben steuerfrei, soweit die sich nach Abzug der vom Arbeitnehmer gezahlten Entgelte ergebenden Vorteile ins­gesamt 1.080 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen.

120

Rechtsquelle: § 8 Abs. 3 EStG R 8.2 LStR H 8.2 LStH

Lohnersatzleistungen Zu den steuerfreien Einnahmen gehören auch bestimmte Lohnersatz­ leistungen, die der Arbeitgeber, wie zum Beispiel Kurzarbeiter- und Winterausfallgeld, der Zuschuss zum Mut­ter­schaftsgeld, Verdienstausfallentschädigung nach dem Infektions­gesetz, Aufstockungsbe­ träge nach dem Altersteilzeitgesetz oder ein Träger der Sozialleistun­ gen, zum Beispiel Arbeitslosengeld, In­solvenzgeld, Unterhaltsgeld, Mutterschaftsgeld, Überbrückungsgeld, zahlt. Rechtsquelle: § 3 Nrn. 1, 2, 25, 28 EStG R 3.2, 3.28 LStR

121

22  A.  Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit

Private Nutzung betrieblicher Kommunikations­ einrichtungen 122

Vorteile des Arbeitnehmers aus der privaten Nutzung betrieblicher Personalcomputer und Telekommunikationseinrichtungen sind steu­ erfrei. Rechtsquelle: § 3 Nr. 45 EStG R 3.45 LStR

Beiträge zu Pensionskassen, Pensionsfonds und Direktversicherungen 123

Beiträge des Arbeitgebers an eine Pensionskasse, einen Pensions­ fonds oder ab 2005 grundsätzlich auch für eine Direktversicherung (= eine Lebensversicherung auf das Leben des Arbeitnehmers, die vom Arbeitgeber abgeschlossen worden ist und bei der der Arbeitneh­mer hinsichtlich der Versorgungsleistungen des Versiche­ rers be­zugsberechtigt ist) zum Aufbau einer kapitalgedeckten be­ trieblichen Altersversorgung sind steuerfrei, soweit sie insgesamt im Ka­len­derjahr einen bestimmten Höchstbetrag nicht übersteigen. Der Höchst­betrag beträgt 4 Prozent der sich jährlich ändernden Beitrags­ bemessungsgrenze (West) in der allgemeinen Rentenversicherung. Der steuerfreie Höchstbetrag beträgt damit im Kalenderjahr 2011 2.640 Euro. Nur Beiträge aus dem ersten Dienstverhältnis sind steu­ erbegünstigt. Für Beiträge, die aufgrund einer vom Arbeitge­ber nach dem 31. Dezember 2004 erteilten Versorgungszusage ge­leistet wer­ den, gilt als Ausgleich für die insoweit entfallende Mög­lichkeit der Pauschalbesteuerung ein zusätzlicher Höchstbetrag von 1.800 Eu­ro. Arbeitnehmer mit Anspruch auf Entgeltumwandlung nach dem Be­ triebs­rentengesetz können auf die Steuerfreiheit der Beiträge ver­ zich­ten und die Versteuerung der Beiträge nach den individuellen Lohnsteuerabzugsmerkmalen verlangen, wenn sie stattdessen die Förderung mit der Altersvorsorgezulage (vgl. RNrn. 901 ff) und den zusätzlichen Son­derausgabenabzug (vgl. RNr. 408) in Anspruch neh­ men wollen. Rechtsquelle: § 3 Nr. 63 EStG BMF-Schreiben vom 31. März 2010, BStBl I S. 270

IV. Versorgungsfreibeträge  23

IV. Versorgungsfreibeträge 1. Versorgungsbezüge Versorgungsbezüge sind Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleis­ tungen als Arbeitnehmer.

124

Versorgungsbezüge im privaten Dienst, für die die Versorgungsfreibe­ träge in Betracht kommen, sind Bezüge, die wegen Erreichens ei­ner Altersgrenze, verminderter Erwerbsfähigkeit oder einem Hinterblie­be­ nen aus einem früheren privaten Dienstverhältnis zufließen. Be­züge wegen Erreichens einer Altersgrenze gelten jedoch erst dann als begünstigte Versorgungsbezüge, wenn der Steuerpflichtige das 63. beziehungsweise, wenn er schwerbehindert ist, das 60. Le­bensjahr vollendet hat. Versorgungsbezüge des öffentlichen Dienstes, für die die Versorgungs­ freibeträge in Betracht kommen, sind Ruhegehalt, Witwen- und Wai­ sengeld, Unterhaltsbeitrag oder ein gleichartiger Bezug, wenn sie • aufgrund beamtenrechtlicher oder entsprechender gesetzlicher Vor­schriften oder • nach beamtenrechtlichen Grundsätzen von Körperschaften, An­ stal­ten oder Stiftungen des öffentlichen Rechts oder öffentlichrecht­lichen Verbänden von Körperschaften gewährt werden. Rechtsquelle: § 19 EStG § 2 LStDV R 19.8, 19.9 LStR

2. Versorgungsfreibetrag Versorgungsbezüge werden im Vergleich zu normalen Löhnen und Ge­hältern niedriger besteuert: Als so genannter Versorgungsfreibe­ trag bleibt ein bestimmter Teil dieser Bezüge steuerfrei.

125

24  A.  Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit

Im Zuge der Angleichung der Besteuerung von Renten und Versor­ gungsbezüge durch das Alterseinkünftegesetz wird für jeden neu in den Ruhestand tretenden Jahrgang der Versorgungsfreibetrag schrittweise gesenkt und bis zum Jahr 2040 auf 0 Euro abgeschmol­ zen. Die Höhe des Versorgungsfreibetrags richtet sich dabei nach dem Jahr des Versorgungsbeginns und bleibt für die weitere Laufzeit des Versorgungsbezugs grundsätzlich unverändert. Für Versorgungsbezüge, die im Kalenderjahr 2005 oder früher be­ gonnen haben, beträgt der Versorgungsfreibetrag 40 Prozent der Versorgungsbezüge, höchstens jedoch insgesamt 3.000 Euro im Kalenderjahr. Bei Versorgungsbeginn beispielsweise im Jahr 2011 beträgt der Versorgungsfreibetrag 30,4 Prozent (2012: 28,8 Prozent) der Ver­sorgungsbezüge, höchs­tens jedoch insgesamt 2.280 Euro (2012: 2.160 Euro) im Kalenderjahr. Rechtsquelle: § 19 Abs. 2 EStG R 19.8, 19.9 LStR BMF-Schreiben vom 13. September 2010, BStBl I S. 681

3. Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag 126

Ab dem Veranlagungszeitraum 2005 wird bei Versorgungsbezügen nicht mehr der Arbeitnehmer-Pauschbetrag (vgl. RNr. 303), son­ dern ein Werbungskosten-Pauschbetrag von 102 Euro berücksich­ tigt, sofern nicht höhere Aufwendungen nachgewiesen werden. Der Werbungskosten-Pauschbe­trag darf nur bis zur Höhe der um den Versorgungsfreibetrag (einschließlich des Zuschlags) geminderten Einnahmen abgezogen werden. Als Ausgleich für den Wegfall des Ar­ beitnehmer-Pauschbetrags wird dem Versorgungsfreibetrag ein Zu­ schlag hinzugerechnet. Ebenso wie der Versorgungsfreibetrag wird auch dieser Zuschlag schrittweise für jeden neu in den Ruhestand tretenden Jahrgang abgeschmolzen. Auch die Höhe des Zuschlags zum Versorgungsfreibetrag richtet sich nach dem Jahr des Versor­ gungsbeginns und bleibt für die weitere Laufzeit des Versorgungsbe­ zugs grundsätzlich unverändert. Bei Versorgungsbeginn im Kalender­

IV. Versorgungsfreibeträge  25

jahr 2005 und früher beträgt der Zuschlag zum Versorgungsfreibe­ trag höchstens 900 Euro, bei Versorgungsbeginn beispielsweise im Kalenderjahr 2011 höchstens 684 Euro (2012: 648 Euro). Rechtsquelle: § 19 Abs. 2 EStG § 9a EStG BMF-Schreiben vom 13. September 2010, BStBl I S. 681

4. Bescheinigung durch den Arbeitgeber Versorgungsbezüge werden vom Arbeitgeber auf der Lohnsteuerbe­ schei­nigung für den Arbeitnehmer besonders kenntlich gemacht. Der Versorgungsfreibetrag sowie der Zuschlag zum Versorgungsfrei­ betrag können bereits im Lohnsteuerabzugsverfahren durch den Ar­ beitgeber berücksichtigt werden. Rechtsquelle: §§ 39b, 41b EStG § 4 Abs. 1 Nr. 4 LStDV BMF-Schreiben vom 23. August 2010, BStBl I S. 665

127

26 

B.  Lohnsteuerabzug

Der Arbeitgeber hat bei jeder Lohn- und Gehaltszahlung die Lohnsteuer und gegebenenfalls die Kirchensteuer sowie den Solidaritätszuschlag vom Arbeitslohn zu erheben und an das zuständige Finanzamt abzuführen. Für die Erhebung der Lohnsteuer gilt Folgendes: • Besteuerung nach den individuellen Lohnsteuerabzugsmerkmalen (vgl. RNrn. 201 bis 211) • Lohnsteuerpauschalierung (vgl. RNrn. 212 ff)

I.  Lohnsteuerabzugsmerkmale 1.  Verfahren 201

Wesentliche Grundlage für den Lohnsteuerabzug war bislang die Lohnsteuerkarte, die der Arbeitnehmer regelmäßig vor Beginn eines jeden Kalenderjahrs oder bei Eintritt in das Beschäftigungsverhältnis seinem Arbeitgeber vorlegen musste. Die Lohnsteuerkarte auf Karton wird ab 2012* durch die elektronischen Lohnsteuerabzugsmerkmale (ELStAM) ersetzt. Die Arbeitgeber können durch das neue Verfahren elektronisch die im Lohnsteuerabzugsverfahren maßgebenden Besteuerungsgrundlagen ihrer Arbeitnehmer (Steuerklasse, Zahl der Kinderfreibeträge, Religionszugehörigkeit, Frei- und Hinzurechnungsbeträge) aus einer Datenbank der Finanzverwaltung abrufen. Die Lohnsteuerabzugsmerkmale werden regelmäßig automatisiert durch eine Anfrage des Arbeitgebers bei der Finanzverwaltung gebildet. Grundlage bilden dabei die Daten der Meldebehörden. Möchte der Arbeitnehmer steuermindernde Freibeträge als Lohnsteuerab* Die Einführung des ELStAM-Verfahrens wurde verschoben. Zu den Regelungen für das Kalenderjahr 2012 siehe BMF-Schreiben vom 6. Dezember 2011.

I. Lohnsteuerabzugsmerkmale  27

zugsmerkmale berücksichtigt haben, ist weiterhin beim zuständigen Finanzamt ein besonderer Antrag zu stellen. Dem Arbeitnehmer werden die elektronischen Lohnsteuerabzugsmerkmale (ELStAM) üblicherweise durch die Lohn- und Gehaltsabrechnung des Arbeitgebers mitgeteilt, in der die lohnsteuerlichen Merkmale als Grundlage für die Lohnsteuerermittlung ausgewiesen werden. Als Arbeitnehmer haben Sie das Recht, jederzeit Ihre ELStAM sowie die Abrufe Ihres Arbeitgebers einzusehen. Des Weiteren können Sie beantragen, dass für Sie künftig keine ELStAM mehr gebildet oder die ELStAM für von Ihnen bestimmte Arbeitgeber gesperrt oder freigeschaltet werden. Ergeben sich Änderungen bei der lohnsteuerlichen Betriebsstätte Ihres Arbeitgebers, müssen Sie die Sperrung/ Freischaltung neu beantragen. Bislang ist das elektronische Verfahren nur für Arbeitnehmer mit Wohnsitz oder gewöhnlichem Aufenthalt im Inland möglich. Änderungen der ELStAM Für sämtliche Änderungen der ELStAM (Steuerklasse, Freibeträge) ist das Wohnsitzfinanzamt zuständig. Für die Verwaltung der Meldedaten, zum Beispiel Heirat, Geburt, Kirchenein- oder -austritt, sind weiterhin die Gemeinden zuständig. Durch die Übermittlung der melderechtlichen Daten von den Meldebehörden ist es möglich, dass die Kinderfreibeträge regelmäßig ab der Geburt des Kindes bis es 18 Jahre alt wird als elektronische Lohnsteuerabzugsmerkmale automatisiert gebildet und entsprechend berücksichtigt werden. Ein Antrag des Steuerpflichtigen ist hierfür grundsätzlich nicht erforderlich. Insbesondere Kinder ab 18 Jahren sowie Pflegekinder werden dagegen nur auf Antrag des Arbeitnehmers berücksichtigt. Die Kinderfreibeträge können dabei für mehrere Jahre gebildet werden, wenn nach den vorliegenden Verhältnissen zu erwarten ist, dass die Vorraussetzungen für die Berücksichtigung der Kinderfreibeträge bestehen bleiben.

28  B.  Lohnsteuerabzug

Auf Antrag können auch ungünstigere Lohnsteuerabzugsmerkmale gebildet werden. Die entsprechenden Anträge können bereits vor dem maßgebenden Ereignis beim Finanzamt gestellt werden. Treten die Voraussetzungen für eine ungünstigere Steuerklasse oder geringere Zahl der Kinderfreibeträge ein, sind Sie verpflichtet, dem Finanzamt dies mitzuteilen und die Steuerklasse und die Zahl der Kinderfreibeträge umgehend ändern zu lassen. Dies gilt insbeson­ dere, wenn die Voraussetzungen für die Berücksichtigung des Ent­ lastungsbetrags für Alleinerziehende, für die die Steuerklasse II zur Anwendung kommt, entfallen. Eine Mitteilung ist nicht erforderlich, wenn die Abweichung einen Sachverhalt betrifft, der zu einer Ände­ rung der von den Meldbehörden übermittelten Daten führt. Rechtsquelle: §§ 38b, 39, 39e EStG

2. Steuerklassen 202

Die Steuerklassen sind Grundlage für die Höhe des Lohnsteuerab­ zugs. Sie bringen die jeweilige Familiensituation zum Ausdruck. Steuerklasse I gilt für alle Alleinstehenden, so für Ledige, Geschiedene, dauernd getrennt lebende Ehegatten, weiter für Ehegatten, die nicht beide un­ beschränkt steuerpflichtig sind, und Verwitwete ab dem zweiten Jahr, das dem Todesjahr des anderen Ehegatten folgt. Steuerklasse II gilt grundsätzlich für die bei Steuerklasse I genannten Arbeitnehmer, wenn bei ihnen der Entlastungsbetrag für Alleinerziehende (vgl. RNr. 611) zu berücksichtigen ist. Steuerklasse III gilt bei verheirateten, zusammenlebenden Ehegatten, wenn der an­ de­re Ehegatte keinen Arbeitslohn bezieht oder in Steuerklasse V ein­

I. Lohnsteuerabzugsmerkmale  29

ge­stuft ist. Die Steuerklasse III wird auch dem verwitweten Ar­beit­ nehmer für das erste Kalenderjahr gewährt, das nach dem To­des­jahr seines Ehegatten folgt. Steuerklasse IV gilt für verheiratete, zusammenlebende Ehegatten, wenn beide Ar­ beits­lohn beziehen. Steuerklasse V tritt für einen der Ehegatten an die Stelle der Steuerklasse IV, wenn der andere Ehe­gatte die Steuerklasse III hat. Steuerklasse VI gilt für Arbeitnehmer, die nebeneinander von mehreren Arbeitgebern Ar­beitslohn beziehen. Den Lohnsteuerabzug nach Lohnsteuerklasse VI sollten Sie von dem Arbeitgeber vornehmen lassen, von dem der niedrigere Arbeitslohn bezogen wird. Rechtsquelle: § 38b EStG

3. Steuerklassenwahl für Ehegatten Unbeschränkt steuerpflichtige, nicht dauernd getrennt lebende Ehegatten, die beide Arbeitslohn beziehen, können zwischen zwei Steuerklassenkombinationen wählen: Entweder lassen sich beide Ehegatten die Steuerkarten mit der Steuerklasse IV ausstellen oder der höherverdienende Ehegatte wählt die Steuerklasse III und der andere die Steuerklasse V. Seit dem Jahr 2010 ist zudem die Wahl der Steuerklassenkombination IV/IV in Verbindung mit einem Faktor möglich.

203

Einfluss auf die Steuerabzugsbeträge Ehegatten werden grundsätzlich gemeinsam besteuert. Beim Lohn­ steuerabzug durch den Arbeitgeber kann aber nur der Arbeitslohn des einzelnen Arbeitnehmers zugrunde gelegt werden. Aufgrund

204

30  B.  Lohnsteuerabzug

des auch bei Ehegatten zwangsläufig getrennt durchzuführenden Lohn­steuerabzugs wird es deshalb nur ausnahmsweise vorkommen, dass die insgesamt im Kalenderjahr einbehaltene Lohnsteuer mit der Jahressteuer übereinstimmt, die die Ehegatten aufgrund der ge­ meinsamen Besteuerung schulden. Mit der Wahl der richtigen Steuerklassenkombination wird erreicht, dass die einbehaltene Lohnsteuer möglichst nahe an die gemeinsa­ me Jahressteuerschuld herankommt. Bei der Steuerklassenkombina­ tion IV/IV wird für Ehegatten, die gleich viel verdienen, insgesamt die zutreffende Lohnsteuer einbehalten. Die Steuerklassenkom­bination III/V ist so gestaltet, dass die Summe der Steuerab­zugs­beträge für beide Ehegatten in etwa der gemeinsamen Jahres­steu­er entspricht, wenn der in der Steuerklasse III eingestufte Ehe­gat­te 60 Prozent und der in Steuerklasse V eingestufte Ehegatte 40 Pro­zent des gemein­ sam zu versteuernden Einkommens erzielt. Bei der Wahl der Steuer­ klasse IV in Verbindung mit einem Faktor wird die einzubehaltende Lohnsteuer in Anlehnung an das Splittingverfahren ermittelt. Mit dem Faktorverfahren wird der Lohnsteuerabzug der voraussicht­ lichen Jahressteuerschuld sehr genau angenähert. Auf die Höhe der für Ehegatten zutreffenden Jahressteuer hat die Steuer­klassenwahl keine Auswirkung. Bei der Wahl der Steuerklasse soll­te auch bedacht werden, dass Lohnersatzansprüche wie Arbeits­losengeld, Elternoder Krankengeld vom zuletzt bezogenen Nettoarbeits­lohn abhängen können. Weitere Einzelheiten zur richtigen Steuerklassenwahl enthält die Bro­ schüre „Die Lohnsteuer“, die ebenfalls vom Bayerischen Staatsminis­ terium der Finanzen herausgegeben wird.

II. Lohnsteuer-Ermäßigungsverfahren 1. Freibeträge mindern Steuerabzug 205

Beim Steuerabzug vom Arbeitslohn sind neben der Höhe des Arbeits­lohns auch die individuellen, persönlichen Verhältnisse des

II. Lohnsteuer-Ermäßigungsverfahren  31

Ar­beitnehmers zu berücksichtigen. Das wird durch die Steuerklas­ se in Verbindung mit den in den Lohnsteuertabellen eingearbeiteten Frei- und Pauschbeträgen nur zum Teil gewährleistet. Auf Antrag des Arbeitnehmers, bei Ehe­gat­ten auf gemeinsamen Antrag, können da­ her vom Finanzamt bestimmte steuerlich an­zuerkennende Aufwen­ dungen als Freibeträge als elektronische Lohnsteuerabzugsmerk­ male gespeichert und auf diese Weise bereits beim Lohnsteuerabzug im laufenden Kalenderjahr steuerermäßigend berücksichtigt werden. Ohne dieses Lohnsteuer-Ermäßigungsverfahren könnte sich der Steu­erpflichtige eventuell zu viel einbehaltene Lohnsteuer erst nach Ab­lauf des Kalenderjahrs durch die Abgabe der Einkommen­steuer­er­ klärung zurückholen. 2. Antragsgründe Im Lohnsteuer-Ermäßigungsverfahren können berücksichtigt wer­ den: • Kinder (Zahl der Kinderfreibeträge) Wegen der Berücksichtigung von Kindern, die nicht automatisch bei den elektronischen Lohnsteuerabzugsmerkmalen berücksich­ tigt werden (insbesondere berücksichtigungsfähige Kinder über 18 Jahre), vgl. RNr. 607. • Freibeträge - wegen erhöhter Werbungskosten, soweit sie den ArbeitnehmerPauschbe­trag von 1.000 Euro beziehungsweise bei Versor­ gungsbezügen den Pauschbetrag von 102 Euro übersteigen (zu den Werbungskosten vgl. RNrn. 301 ff); - wegen Kinderbetreuungskosten (vgl. RNrn. 350 ff); - wegen Sonderausgaben, ausgenommen Vorsorgeaufwendun­ gen und Altersvorsorgebeiträge, soweit sie den Sonderausga­ ben-Pauschbetrag von 36 Euro, beim Splittingtarif 72 Euro, über­steigen (vgl. RNrn. 401 ff); - wegen außergewöhnlicher Belastungen (vgl. RNrn. 501 ff); - wegen steuerlich berücksichtigungsfähiger Kinder, für die kein An­spruch auf Kindergeld besteht.

206

32  B.  Lohnsteuerabzug

• Pauschbeträge für behinderte Menschen und Hinterbliebene (vgl. RNr. 511). • Die negative Summe, die sich ergibt, wenn alle anderen Einkunfts­ arten mit Ausnahme des Arbeitslohns und der positiven Ein­künfte aus Kapitalvermögen zusammengerechnet werden. • Die Steuerermäßigung bei Aufwendungen für haushaltsnahe Be­ schäf­tigungsverhältnisse, haushaltsnahe Dienstleistungen und Hand­werkerleistungen (vgl. RNrn. 619 ff). Die Steuerermäßigung wird hierzu durch Vervierfachung in einen Freibetrag umgerechnet. • Der – gegebenenfalls zeitanteilige – Entlastungsbetrag für verwit­ we­te Alleinerziehende mit Steuerklasse III, wenn sie die Voraus­ setzungen für den Entlastungsbetrag erfüllen. Arbeitnehmer, deren voraussichtlicher Jahresarbeitslohn im ersten Dienst­verhältnis die steuerfreien Eingangsbeträge nicht übersteigt, ha­ben zudem die Möglichkeit, den Steuerabzug bereits im laufenden Kalenderjahr auszugleichen. Sie können sich vom Finanzamt für das zweite oder weitere Dienstverhältnis mit Steuerklasse VI einen Freibe­trag und als Ausgleich für das ers­te Dienstverhältnis einen korres­pon­dierenden Hinzurechnungsbetrag als elektronisches Lohn­ steuerabzugsmerkmal speichern lassen. Für Vorsorgeaufwendungen, zum Beispiel Versicherungsbeiträge, wird kein Freibetrag eingetragen. Sie werden bereits durch die in den Lohn­steuertabellen eingearbeitete Vor­sor­gepauschale berücksich­ tigt. Rechtsquelle: § 39a EStG R 39a.1 bis 39a.3 LStR

II. Lohnsteuer-Ermäßigungsverfahren  33

3. Antragsmodalitäten Antragsfrist und Antragsgrenze Der Antrag für das Lohnsteuer-Ermäßigungsverfahren muss in der Zeit zwischen dem 1. Oktober des Vorjahrs und dem 30. November des laufenden Kalenderjahrs beim Finanzamt ge­stellt werden. Ein solcher Antrag ist unzulässig, wenn die geltend ge­machten Aufwen­ dungen für Werbungskosten, Sonderausgaben und außergewöhn­ liche Belastungen 600 Euro nicht übersteigen. Für die Feststellung, ob diese Antragsgrenze von 600 Euro überschritten wird, dürfen die Werbungskosten nicht in voller Höhe, sondern nur mit dem Betrag angesetzt werden, der den Arbeitnehmer-Pauschbetrag von 1.000 Euro beziehungsweise bei Ver­sorgungsbezügen den Pauschbetrag von 102 Euro übersteigt. Die Geltendmachung der Pauschbeträge für behinderte Menschen und Hinterbliebene sowie negative Einkünfte aus anderen Ein­ kunftsarten sind jedoch an diese Antragsgrenze nicht ge­bunden. Diese Freibeträge können unabhängig davon beantragt werden. Die einmal auf Antrag im Lohnsteuer-Ermäßigungsverfahren berücksich­ tigten Pauschbeträge für behinderte Menschen und Hinterbliebene werden in der Regel automatisch bis zum Ende des Kalenderjahrs angesetzt, in dem die Gültigkeit des dem Finanzamt vorgelegten Nachweises endet. Die Eintragung eines Freibetrags im Lohn­steuer-Ermä­ßi­gungs­ver­ fahren durch das Finanzamt führt außer bei der Eintragung der Zahl der Kinderfreibeträge oder bei der Eintragung eines Pauschbetrags für behinderte Menschen zur Veranlagungspflicht (vgl. RNr. 602). Weitere Einzelheiten zum Lohnsteuer-Ermäßigungsverfahren ent­ hält die Broschüre „Die Lohnsteuer“, die ebenfalls vom Bayerischen Staatsminis­terium der Finanzen herausgegeben wird. Rechtsquelle: § 39a EStG R 39a.1 bis 39a.3 LStR

207

34  B.  Lohnsteuerabzug

III. Ermittlung der Lohnsteuer nach der Lohnsteuertabelle 1. Lohnsteuertabellen 208

Ermittelt wird die Lohnsteuer aus der Tages-, Wochen-, Monats- oder Jahreslohnsteuertabelle. Für die Wahl der beim Steuerabzug vom lau­ fenden Arbeitslohn anzuwendenden Lohnsteuertabelle ist der verein­ barte Lohnzahlungszeitraum maßgebend. Für jede einzelne Steuer­ klasse ist jeweils eine gesonderte Tabelle aufgestellt. In den Tabellen ist über den steuerfreien Grundfreibetrag nach der Grund- oder Splittingtabelle hinaus bereits eine Reihe von Frei- und Pauschbeträgen eingearbeitet. Einzelheiten dazu sind in der folgenden Übersicht zusammengestellt (Beträge jeweils in Euro): Steuerklasse I II III IV V ArbeitnehmerPauschbetrag* 1.000 1.000 1.000 1.000 1.000 SonderausgabenPauschbetrag 36 36 72 36 – Entlastungsbetrag für Alleinerziehende – 1.308 – – – Vorsorge- pauschale ** ** ** ** **

VI – – – –

Rechtsquelle: § 39b Abs. 2 EStG

* Bei Versorgungsbezügen der Werbungskosten-Pauschbetrag von 102 Euro. ** Beim Lohnsteuerabzugsverfahren wird zur typisierenden Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen eine Vorsorgepauschale in Abhängigkeit von der Höhe des Arbeitslohns berücksichtigt. Die Vorsorgepauschale setzt sich zusammen aus einem Teilbetrag für die Rentenversicherung, wenn der Arbeitnehmer Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung zu entrichten hat, sowie einem Teilbetrag für die Kranken- und Pflegeversicherung, in Abhängigkeit davon, ob der Arbeitnehmer ge­ setzlich oder privat krankenversichert ist (vgl. § 39b Abs. 2 Satz 5 Nr. 3 EStG und BMF-Schreiben vom 22. Oktober 2010, Bundessteuerblatt I S. 1254).

III. Ermittlung der Lohnsteuer nach der Lohnsteuertabelle  35

2. Lohnsteuerabzug für den laufenden Arbeitslohn Der Arbeitgeber hat den Lohnsteuerabzug bei jeder Zahlung von Ar­ beits­lohn unter Berücksichtigung der individuellen elektronischen Lohnsteuerabzugsmerkmale des Arbeitnehmers vorzunehmen. Für den Steuerabzug muss der Arbeitgeber zwischen laufendem Arbeits­ lohn und sons­tigem Bezug unterscheiden.

209

Laufender Arbeitslohn ist der Arbeitslohn, der dem Arbeitneh­mer re­gelmäßig zufließt. Dies ist zum Beispiel der regelmäßige Monatsoder Wochenlohn. Die Lohnsteuer für den laufenden Arbeitslohn ist für den jeweiligen Lohnzahlungs­zeitraum aus der entsprechen­den Lohn­steuer­tabelle zu entnehmen, bei monatlicher Zahlung also aus der Monatslohnsteuertabelle. Für kürzere Lohn­zah­lungszeiträu­me gel­ten die Wochen- oder die Tageslohnsteuertabelle.

210

Beim Lohnsteuerabzug nach der Monatstabelle wird davon ausgegan­ gen, dass der Arbeitnehmer das ganze Jahr über einen gleich blei­ benden Monatslohn bezieht, so dass die monatlich einbehal­te­ne Lohn­steuer genau der Jahressteuer entspricht, die der Arbeitneh­ mer für das gesamte Kalenderjahr schuldet, wenn er ausschließlich Ar­beitslohn bezieht. Ist der Arbeitnehmer nicht das gan­ze Jahr be­ schäftigt, wird ihm eine zu viel einbehaltene Lohn­steuer im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung (vgl. RNr. 601) erstattet. Rechtsquelle: § 39b Abs. 2 EStG R 39b.2, 39b.5 LStR

3. Lohnsteuerabzug für einen sonstigen Bezug Als sonstiger Bezug wird der Arbeitslohn bezeichnet, der nicht als lau­fender Arbeitslohn gezahlt wird. Zu den sonstigen Bezügen gehö­ren insbesondere einmalige Arbeitslohnzahlungen, die neben dem lau­fenden Arbeitslohn gezahlt werden, wie zum Beispiel das Weihnachts­geld, Jubiläumszuwendungen und einmalige Abfindungsoder Entschädigungszahlungen. Für diese Sonderzuwendungen wird die Lohnsteuer aus der Jahreslohnsteuertabelle ermittelt.

211

36  B.  Lohnsteuerabzug

Die Anwendung der Monatstabelle für den laufenden Arbeitslohn und die Sonderzuwendung zusammen würde aufgrund der steigenden Steuerprogression zu einem zu hohen Lohnsteuerabzug führen. Die Lohnsteuer für den sonstigen Bezug ergibt sich aus dem Differenz­ betrag der Jahreslohnsteuer für den voraussichtlichen Jah­res­ar­beits­ lohn mit und ohne Sonderzuwendung. Nachdem sich die in den Lohnsteuertabellen eingearbeiteten Frei- und Pauschbeträge be­reits beim monatlichen Lohnsteuerabzug für den laufenden Arbeits­lohn auswirken, ist der Steuerabzug für einen gleich hohen sons­tigen Be­ zug jedoch höher als der für den Monatslohn. Beispiel Ein verheirateter, sozialversicherungspflichtiger Arbeitnehmer (Steuerklas­ se IV, ein Kind) mit gleich bleibendem, laufendem Arbeitslohn erhält im Ok­ tober 2011 zu sei­nem normalen Oktobergehalt in Höhe von 2.000 Euro eine Sonder­zu­wendung in gleicher Höhe (13. Monatsgehalt). Die Lohnsteuer für den lau­fenden Monatsarbeitslohn beträgt 222,00 Eu­ro. Die Lohnsteuer für die Sonderzuwendung errechnet sich wie folgt: Lohnsteuer für Jahresarbeitslohn von 26.000 Euro (24.000 Euro + 2.000 Euro) Lohnsteuer für Jahresarbeitslohn von 24.000 Euro (12 x 2.000 Euro) Lohnsteuer für die Sonderzuwendung

3.137 Euro – 2.664 Euro 473 Euro

Rechtsquelle: § 39b Abs. 3 EStG R 39b.2, 39b.6 LStR

IV. Lohnsteuerpauschalierung  37

IV. Lohnsteuerpauschalierung Anstelle des Lohnsteuerabzugs nach den individuellen elektroni­ schen Lohnsteuerabzugsmerkmalen des Arbeitnehmers kann der Arbeitgeber auch eine Lohnsteuerpauscha­lierung vornehmen. Die Erhebung der Lohnsteuer mit einem festen Pausch­steuersatz kommt für die folgenden drei Fallgruppen in Be­tracht.

212

1. Kurzfristig beschäftigte Arbeitnehmer Eine kurzfristige Beschäftigung im Sinn des Steuerrechts liegt vor, wenn • der Arbeitnehmer bei dem Arbeitgeber gelegentlich, nicht regelmä­ ßig wiederkehrend beschäftigt wird, • die Dauer der Beschäftigung 18 zusammenhängende Arbeitstage nicht übersteigt, • der Arbeitslohn während der Beschäftigungsdauer 62 Euro durchschnitt­lich je Arbeitstag nicht übersteigt oder die Beschäf­ tigung zu einem unvorhersehbaren Zeitpunkt sofort erforderlich wird und • der durchschnittliche Stundenlohn 12 Euro nicht übersteigt. Für kurzfristig beschäftigte Arbeitnehmer beträgt der Pauschsteuer­ satz 25 Prozent. Ob sozialversicherungsrechtlich eine kurzfristige Beschäftigung vor­ liegt oder nicht, ist hier für die Pauschalversteuerung ohne Be­deu­ tung. Rechtsquelle: § 40a Abs. 1 EStG R 40a.1 LStR

213

38  B.  Lohnsteuerabzug

2. Geringfügige Beschäftigung (so genannter 400-Euro-Job) 214

Das Arbeitsentgelt ist steuerpflichtig. Der Arbeitgeber kann anstelle des Lohnsteuerabzugs nach individuellen elektronischen Lohnsteuer­ abzugsmerkmalen die Lohnsteuer pauschalieren. Bei der Pauschal­ versteuerung ist zu un­terscheiden zwischen der einheitlichen Pausch­ steuer von 2 Prozent und dem Pauschsteuersatz von 20 Prozent. Voraussetzungen für die einheitliche Pauschsteuer von 2 Prozent • Es muss sich um ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis im Sinn des § 8 Abs. 1 Nr. 1 oder § 8a Viertes Buch Sozialgesetzbuch handeln. Ein solches liegt vor, wenn das Arbeitsentgelt regelmäßig im Mo­ nat 400 Euro nicht übersteigt. Werden gleichzeitig mehrere dieser ge­ringfügigen Beschäftigungsverhältnisse ausgeübt, sind diese zur Berechnung der Arbeitslohngrenze zusammenzurechnen. • Der Arbeitgeber hat für das geringfügige Beschäftigungsverhältnis nach den Bestimmungen des Sozialgesetzbuches einen pauscha­ len Rentenversicherungsbeitrag zu entrichten. Der pauschale Rentenversicherungsbeitrag beträgt - 15 Prozent bei geringfügiger Beschäftigung in Unternehmen, - 5 Prozent bei geringfügiger Beschäftigung in Privathaushalten. Der pauschale Rentenversicherungsbei­trag des Arbeitgebers fällt auch für diejenigen geringfügig Beschäf­tig­ten an, die eine gering­ fügige Beschäftigung neben ihrer sozialversicherungspflichtigen Hauptbeschäftigung ausüben. Werden hin­gegen neben der sozi­ alversicherungspflichtigen Hauptbeschäfti­gung gleichzeitig meh­ rere geringfügige Beschäftigungsverhältnis­se ausgeübt, gilt der pauschale Rentenversicherungsbeitrag nur für das zeitlich zuerst aufgenommene geringfügige Beschäftigungs­verhältnis. Bei Be­

IV. Lohnsteuerpauschalierung  39

schäftigten, die Mitglied einer ge­setz­li­chen Krankenversicherung sind, hat der Arbeitgeber zusätz­lich noch einen pauschalen Kran­ kenversicherungsbeitrag von 13 Prozent zu entrichten (5 Prozent bei Beschäftigung im Privathaus­halt). Die einheitliche Pauschsteuer von 2 Prozent des Arbeitsentgelts schließt den Solidaritätszuschlag und die Kirchensteuer mit ein. Die ein­heitliche Pausch­steuer ist nicht an das Betriebsstättenfinanzamt, sondern zusammen mit den pauschalen Beiträgen zur gesetzli­chen Renten- und gegebenenfalls Krankenversicherung an die Bun­des­ knappschaft abzuführen beziehungsweise bei geringfügiger Be­schäf­ tigung im Privathaushalt nach dem so genannten Haushalts­scheck­ verfahren zu entrichten. Weitere Informationen stehen auch auf der Internetseite der Deut­ schen Rentenversicherung Knappschaft-Bahn-See unter der Adresse www.minijob-zentrale.de zur Verfügung. Rechtsquelle: § 40a Abs. 2 und 6 EStG SGB IV und VI

Voraussetzungen für den pauschalen Lohnsteuersatz von 20 Prozent • Es muss sich wiederum um ein geringfügiges Beschäftigungsver­ hält­nis im Sinn des § 8 Abs. 1 Nr. 1 oder § 8a Viertes Buch Sozial­ gesetzbuch handeln. • Der Arbeitgeber hat für das geringfügige Beschäftigungsverhältnis nicht den pauschalen Rentenversicherungsbeitrag, sondern den all­gemeinen Rentenversicherungsbeitrag zu entrichten. Die pauschale Lohnsteuer in Höhe von 20 Prozent des Arbeitsent­ gelts ist an das Betriebsstättenfinanzamt abzuführen. Hinzu kommen der Solidaritätszuschlag mit 5,5 Prozent der Lohnsteuer und die pau­ schale Kirchensteuer. Rechtsquelle: § 40a Abs. 2a EStG SGB IV und VI

40  B.  Lohnsteuerabzug

Für kurzfristige Beschäftigungen im Sinn des § 8 Abs. 1 Nr. 2 Viertes Buch Sozialgesetzbuch, die so genannten Saisonbeschäftigungen (wenn das Beschäftigungsverhältnis auf längstens zwei Monate oder 50 Arbeitstage im Kalenderjahr nach seiner Eigenart oder im Vo­raus vertraglich begrenzt angelegt ist), müssen weiterhin keine So­zialversicherungsbeiträge abgeführt werden. Für diese Beschäfti­ gungs­verhältnisse ist daher eine Pauschalversteuerung mit 2 Pro­zent oder 20 Prozent nicht möglich. Eine Pauschalversteuerung mit 25 Prozent kommt nur unter den bei RNr. 213 aufgeführten Vo­raus­set­ zungen in Betracht. 3. Aushilfstätigkeit in Betrieben der Land- und Forstwirtschaft 215

Bei diesem Personenkreis ist eine Lohnsteuerpauschalierung mög­ lich, wenn • typische land- und forstwirtschaftliche Arbeiten ausgeübt werden, • die Arbeiten nicht ganzjährig anfallen, • der Arbeitnehmer keine Fachkraft ist, • die Beschäftigung nicht mehr als 180 Tage im Kalenderjahr be­ trägt und • der durchschnittliche Stundenlohn 12 Euro nicht übersteigt. Der Pauschsteuersatz für diese Fälle beträgt 5 Prozent. Rechtsquelle: § 40a Abs. 3 EStG R 40a.1 LStR

216

Ob der Arbeitgeber die Lohnsteuer pauschal erhebt, ist seine Entschei­dung. Durch die Pauschsteuer ist die Besteuerung dieses Ar­beits­lohns in vollem Umfang abgeschlossen. Eine Erstattung der Lohn­steuer an den Arbeitnehmer, zum Beispiel wegen Werbungskos­

IV. Lohnsteuerpauschalierung  41

ten, ist nicht möglich. Der pauschal besteuerte Arbeitslohn bleibt auch bei der Einkommensteuerveranlagung außer Betracht. Rechtsquelle: § 40a Abs. 5 EStG

42 

C.  Werbungskosten

I. Begriffsbestimmung 301

Unter Werbungskosten versteht man Aufwendungen, die dem Er­ werb, der Sicherung und Erhaltung von Einnahmen dienen. Sie sind bei der Einkunftsart zu berücksichtigen, bei der sie entstanden sind. Beim Arbeitnehmer sind somit Werbungskosten im steuerrecht­lichen Sinn alle Aufwendungen, die durch das Arbeitsverhältnis veranlasst sind. Sie können jedoch nur insoweit berücksichtigt wer­den, als die Aufwendungen des Arbeitnehmers steuerfreie oder pau­schal besteu­ erte Ersatzleistungen des Arbeitgebers übersteigen. Abgrenzung zur privaten Lebensführung

302

Im Gegensatz zu Werbungskosten sind Kosten der privaten Lebensfüh­ rung, soweit nicht ausdrücklich im Einkommensteuergesetz an­ders bestimmt, wie zum Beispiel für Sonderausgaben und außerge­wöhn­ liche Belastungen, steuerlich nicht abzugsfähig. Hierzu zählen in aller Regel Repräsentationsaufwendungen und Aufwendungen für Er­nährung, Kleidung und Wohnung. Bei solchen Aufwendungen be­ steht oft ein Zusammenhang mit der beruflichen Tätigkeit des Arbeit­ nehmers. In diesen Fällen ist zu prüfen, ob und in welchem Um­fang die Aufwendungen ausschließlich beruflichen Zwecken dienen und nichts mit dem Privatleben des Arbeitnehmers zu tun haben. Die­nen die Aufwendungen ausschließlich beruflichen Zwecken, so sind sie als Werbungskosten zu berück­sichtigen. Sind die Aufwendun­gen nur zum Teil durch berufliche Zwecke veranlasst worden, und lässt sich dieser Teil der Aufwendungen von den Ausgaben, die ganz oder teil­ weise der privaten Lebensführung gedient haben, leicht und einwand­ frei trennen, so sind die Aufwendungen insoweit als Werbungskosten zu berücksichtigen. Lässt sich eine Trennung der Aufwendungen in Werbungskosten und in Kosten der Lebensfüh­rung nicht leicht und

II. Arbeitnehmer-Pauschbetrag  43

einwandfrei durchführen, zum Beispiel bei Auf­wendungen für Körper­ pflege, Kleidung und Schuhe, so gehört der gesamte Betrag zu den nicht abzugsfähigen Ausgaben. Rechtsquelle: §§ 9, 12 EStG R 9.1 LStR R 12.1 EStR BMF-Schreiben vom 6. Juli 2010, BStBl I S. 614

II. Arbeitnehmer-Pauschbetrag Von den steuerpflichtigen Einnahmen aus nichtselbstständiger Ar­beit wird zur Berücksichtigung von Werbungskosten der Arbeitneh­merPauschbetrag von 1.000 Euro im Kalenderjahr abgezogen, wenn kei­ ne höheren Werbungskosten nachgewiesen werden. Beziehen bei­de Ehegatten Arbeitslohn, so kann jeder Ehegatten den Arbeitneh­merPauschbetrag – auch im Fall der Zusammenveranlagung – bei seinen Einnahmen aus nichtselbstständiger Arbeit geltend machen. Sollten jedoch bei einem Ehegatten die Einnahmen niedriger als 1.000 Euro sein, so können die Einnahmen nur bis auf 0 Euro ge­min­dert wer­ den. Hat ein Ehegatte höhere Werbungskosten, so sind die höheren Aufwendungen bei diesem Ehegatten zu berücksichtigen und beim anderen Ehegatten der Pauschbetrag. Der Pauschbetrag wird in vol­ ler Höhe berücksichtigt, auch wenn die Einnahmen le­diglich während eines Teils des Kalenderjahrs bezogen wurden. Die im Veranlagungszeitraum 2011 als Werbungskosten abzugsfä­ higen Kinderbetreuungskosten (vgl. RNr. 351) werden gesondert ne­ ben dem Arbeitnehmer-Pauschbetrag berücksichtigt. Handelt es sich bei den Einnahmen aus nichtselbstständiger Arbeit um Versorgungsbezüge (vgl. RNrn. 124 ff), dann wird nicht der Ar­ beitnehmer-Pausch­be­trag, son­dern ein Werbungskosten-Pausch­ betrag von 102 Euro be­rück­sich­tigt, sofern nicht höhere Aufwen­ dungen nachgewiesen wer­den. Der Werbungskosten-Pauschbetrag darf ebenfalls nur bis zur Höhe der um den Versorgungsfreibetrag (einschließlich des Zu­schlags) ge­minderten Einnahmen abgezogen werden. Rechtsquelle: § 9a EStG

303

44  C.  Werbungskosten

III. Einzelne Werbungskosten 1. Arbeitsmittel 304

Aufwendungen für Arbeitsmittel sind Werbungskosten. Zu den Ar­ beits­mitteln gehören insbesondere Werkzeuge, Fachbücher und Fach­zeitschriften. Dabei können nicht nur die Anschaffungskosten, son­dern auch die Kosten für Reparaturen als Werbungskosten an­ge­ setzt werden. Arbeitsmittel, die nicht mehr als 410 Euro ohne Um­ satzsteuer kosten, können sofort voll abgesetzt werden. Betragen die Anschaffungskosten mehr als 410 Euro, müssen diese auf die Jahre der üblichen Nutzungsdauer verteilt und in jedem dieser Jah­re antei­ lig als Werbungskosten berücksichtigt werden. Rechtsquelle: § 9 Abs. 1 Nr. 6 EStG R 9.12 LStR

2. Häusliches Arbeitszimmer 305

Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung können grundsätzlich nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden. Eine Ausnahme gilt, wenn entweder das Arbeitszimmer Mittelpunkt der gesamten Betätigung ist oder wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein ande­ rer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. Mittelpunkt der gesamten Betätigung Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung können als Werbungskosten berücksichtigt werden, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet. Dies ist nur dann der Fall, wenn dort diejenigen Handlungen vorgenommen und Leistungen erbracht werden, die für die konkret ausgeübte Tätigkeit wesentlich und prä­ gend sind. Der Tätigkeitsmittelpunkt bestimmt sich nach dem inhalt­ lichen (qualitativen) Schwerpunkt der betrieblichen und beruflichen

III. Einzelne Werbungskosten  45

Betätigung des Steuerpflichtigen. Der zeitliche (quantitative) Umfang der Nutzung kann allenfalls ein Indiz darstellen. Bildet das häusliche Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung, dürfen die Aufwendungen in voller Höhe steuerlich berücksichtigt werden. Beispiel Ein Arbeitnehmer hat mit seinem Arbeitgeber Heimarbeit vereinbart. Er verrichtet seine Tätigkeit an vier Arbeitstagen in der Woche zu Hause in seinem häuslichen, ausschließlich beruflich genutzten Arbeitszimmer und an einem Tag im Betrieb des Arbeitgebers. Da die Arbeiten zu Hause und im Betrieb inhaltlich einander entsprechen, ist entsprechend dem zeitlichen Indiz das häusliche Arbeitszimmer der Mit­ telpunkt der gesamten beruflichen und betrieblichen Betätigung. Der Arbeitnehmer kann seine Aufwendungen für sein häusliches Arbeits­ zimmer, soweit sie vom Arbeitgeber nicht erstattet werden, in voller Höhe als Werbungskosten geltend machen.

Kein anderer Arbeitsplatz Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung können als Werbungskosten auch dann berücksich­ tigt werden, wenn das Arbeitszimmer nicht den Mittelpunkt der ge­ samten Betätigung bildet, aber für die berufliche Tätigkeit kein ande­ rer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. In diesem Fall sind die Aufwen­ dungen nur begrenzt bis zur Höhe von 1.250 Euro je Kalenderjahr ab­ ziehbar. Der Betrag von 1.250 Euro ist kein Pauschbetrag. Es handelt sich um einen objektbezogenen Höchstbetrag, der nicht mehrfach für verschiedene Tätigkeiten oder Personen in Anspruch genommen werden kann, sondern gegebenenfalls auf die unterschiedlichen Tä­ tigkeiten oder Personen aufzuteilen ist.

46  C.  Werbungskosten

Anderer Arbeitsplatz ist grundsätzlich jeder Arbeitsplatz, der zur Erledigung büromäßiger Arbeiten geeignet ist. Nicht Voraussetzung ist das Vorhandensein eines eigenen, räumlich abgeschlossenen Arbeitsbereichs oder eines individuell zugeordneten Arbeitsplatzes, so dass auch ein Arbeitsplatz in einem Großraumbüro oder in der Schalterhalle einer Bank ein anderer Arbeitsplatz ist. Die Ausstat­ tung des häuslichen Arbeitszimmers mit Arbeitsmitteln, die im Be­ trieb/in dem vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellten Raum nicht vorhanden sind, ist ohne Bedeutung. Ob dem Arbeitnehmer für die konkrete berufliche Tätigkeit ein anderer Arbeitsplatz vorliegt, ist nach objektiven Gesichtspunkten zu beurteilen. Subjektive Erwä­ gungen des Arbeitnehmers zur Annehmbarkeit des Arbeitsplatzes sind unbeachtlich. Es genügt daher nicht, wenn der Arbeitnehmer im häuslichen Arbeitszimmer Arbeiten verrichtet, die er grundsätzlich auch an einem anderen Arbeitsplatz verrichten könnte. Der Arbeit­ nehmer muss darlegen, dass ein anderer Arbeitsplatz für die jewei­ lige betriebliche oder berufliche Tätigkeit nicht zur Verfügung steht. Die Art der Tätigkeit kann hierfür Anhaltspunkte bieten. Zusätzliches Indiz kann eine entsprechende Bescheinigung des Arbeitgebers sein. Geht der Arbeitnehmer nur einer beruflichen Tätigkeit nach, muss ein vorhandener anderer Arbeitsplatz auch tatsächlich für alle Aufga­ benbereiche dieser Erwerbstätigkeit genutzt werden können. Ist ein Arbeitnehmer auf sein häusliches Arbeitszimmer angewiesen, weil er dort einen nicht unerheblichen Teil seiner beruflichen Tätigkeit ver­ richten muss, ist der andere Arbeitsplatz unschädlich. Beispiele Ein Lehrer hat für seine Unterrichtsvorbereitung in der Schule keinen Schreibtisch. Das jeweilige Klassenzimmer oder das Lehrerzimmer stellt keinen Arbeitsplatz im Sinn der Abzugsbeschränkung dar. Einem Schulleiter mit einem Unterrichtspensum von 18 Wochenstunden steht im Schulsekretariat ein Schreibtisch nur für die Verwaltungsarbeiten zur Verfügung. Für die Vor- und Nachbereitung des Unterrichts kann dieser Arbeitsplatz nach objektiven Kriterien wie Größe, Ausstattung und Nutzung

III. Einzelne Werbungskosten  47

nicht genutzt werden; diese Arbeiten müssen im häuslichen Arbeitszimmer verrichtet werden. Ein Orchestermusiker hat im Konzertsaal keine Möglichkeit zu üben. Hier­ für hat er sich ein häusliches Arbeitszimmer eingerichtet.

Weitere Voraussetzungen Voraussetzung für die Anerkennung als häusliches Arbeitszimmer ist, dass das Zimmer so gut wie ausschließlich für berufliche Zwecke benutzt wird. Die Mitbenutzung zu Ausbildungszwecken ist unschäd­ lich. Für die steuerliche Anerkennung ist somit entscheidend, dass für das normale Wohnbedürfnis ausreichender Raum zur Verfügung steht und das Arbeitszimmer zu anderen privat genutzten Räumen der Wohnung hinreichend abgegrenzt ist. Aufwendungen Zu den Aufwendungen für ein steuerlich anzuerkennendes häusliches Arbeitszimmer gehören insbesondere die anteiligen Aufwendungen wie zum Beispiel für Miete, Reinigungs- und Energiekosten, Grund­ steuer, Müllabfuhrgebühren oder Schornsteinfegergebühren. Die an­ teiligen Kosten des Arbeitszimmers richten sich nach dem Verhältnis der Fläche des Arbeitszimmers zur gesamten Wohnfläche einschließ­ lich Arbeitszimmer. Befindet sich das Arbeitszimmer in einem selbst genutzten Haus oder in einer selbst genutzten Eigentumswohnung, so werden auch die auf das Arbeitszimmer entfallenden Teilbeträge der Abschreibung und der Schuldzinsen steuerlich als Werbungsko­ sten oder bei Mitbenutzung zu Ausbildungszwecken anteilig als Son­ derausgaben berücksichtigt. Aufwendungen für die Ausstattung des Arbeitszimmers, wie zum Beispiel Tapeten, Fenstervorhänge, Gardinen oder Lampen oder Aufwendungen, die dem Arbeitszimmer unmittelbar zuzurechnen sind, sind nicht aufzuteilen. Luxusgegenstände, wie beispielsweise Kunstgegenstände, die vorrangig der Ausschmückung des Arbeits­

48  C.  Werbungskosten

zimmers dienen, gehören jedoch zu den nicht abziehbaren Aufwen­ dungen. Typische Arbeitsmittel (zum Beispiel ausschließlich beruflich ge­ nutzter Bücherschrank und Schreibtisch, beruflicher Nutzungsanteil des Computers) gehören nicht zu den Aufwendungen für ein häus­ liches Arbeitszimmer. Sie können daher – gegebenenfalls im Wege der Absetzung für Abnutzung – entsprechend den Ausführungen in RNr. 304 als Werbungskosten abgezogen werden. Rechtsquelle: §§ 9 Abs. 5, 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG H 9.14 LStH BMF-Schreiben vom 2. März 2011, BStBl I S. 195

3. Berufskleidung 306

Aufwendungen für typische Berufskleidung gehören zu den Wer­ bungs­kosten. Typische Berufskleidung sind Kleidungsstücke, die als Arbeitsschutzkleidung auf die jeweils ausgeübte Berufstätigkeit zu­ geschnitten sind, so zum Beispiel Büro-, Labor- oder Ärztekittel, Ar­ beitsanzüge von Monteuren oder Sicherheitsschuhe und -helme von Bauhandwerkern oder Kleidung, die objektiv eine berufliche Funk­tion erfüllt, wie zum Beispiel eine Uniform. Abgrenzung zur privaten Kleidung Normale bürgerliche Kleidung, auch wenn sie überwiegend bei der Be­rufsausübung getragen wird, erfüllt regelmäßig nicht das Merkmal einer typischen Berufskleidung, sondern zählt zu den nicht ab­zieh­ baren Kosten der privaten Lebensführung. Bei typischer Berufskleidung gehören nicht nur die Anschaffung, son­ dern auch die Aufwendungen für Pflege, Wäsche oder Reinigung zu den Werbungskosten. Die Aufwendungen des Arbeitnehmers sind um eventuelle steuerfreie Barleistungen des Arbeitge­bers zu kür­zen. Rechtsquelle: § 9 Abs. 1 Nr. 6 EStG R 9.12 LStR H 9.12 LStH

III. Einzelne Werbungskosten  49

4. Beiträge zu Berufsverbänden Typische Werbungskosten sind die Mitgliedsbeiträge zu Gewerkschaf­ ten und Berufsverbänden.

307

Rechtsquelle: § 9 Abs. 1 Nr. 3 EStG R 9.3 LStR

5. Bewerbungskosten Kosten für die Suche einer Arbeitsstelle können – soweit sie nicht er­ stattet werden – als Werbungskosten geltend gemacht werden. Das sind zum Beispiel Inseratkosten, Telefonkosten, Porti, Kosten für Ko­ pien von Zeugnissen sowie Reisekosten anlässlich einer Vor­stel­lung. Es kommt nicht darauf an, ob die Bewerbung Erfolg hatte.

308

Rechtsquelle: R 9.1 LStR

6. Fortbildungskosten Als Fortbildungskosten werden anerkannt der Besuch von Lehrgän­ gen, Kursen, Tagungen und Vortragsveranstaltungen sowie Ta­gesund Abendschulen, wenn dort berufsbezogener Lehrstoff ver­mittelt wird. Nicht zu verwechseln sind die Berufsfortbildungskosten mit den Ausbildungskosten. Letztere dürfen nur in beschränk­tem Umfang als Sonderausgaben abgezogen werden (vgl. RNr. 405). Neben den Aufwendungen, die sich direkt auf die Fortbildung bezie­ hen, wie zum Beispiel Prüfungsgebühren, Fachliteratur, Schreib­ma­ te­rial und so weiter, können auch die durch die Fortbildung ver­an­ lass­ten Fahrtkosten und Verpflegungsmehraufwendungen wie Rei­se­ kosten geltend gemacht werden. Ersatzleistungen von dritter Sei­te, auch zweckgebundene Leistungen nach dem Arbeits­för­de­rungs­ge­setz oder nach dem Bundesausbil­

309

50  C.  Werbungskosten

dungsförderungsgesetz, müs­sen jedoch von den Aufwendungen ab­ gezogen werden. Rechtsquelle: R 9.2 LStR H 9.2 LStH

7. Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte 310

Aufwendungen für Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Ar­ beitsstätte sind als Werbungskosten steuerlich abzugsfähig. Die Wahl des Verkehrsmittels und gegebenen­falls der Tarifklasse steht dem Arbeitnehmer frei. Hat der Arbeit­nehmer mehrere Wohnungen, so sind auch die Fahrtkosten von der weiter entfernt liegenden Woh­ nung ab­zugsfähig, wenn sich dort der Mittelpunkt der Lebensinte­ ressen des Arbeitnehmers be­fin­det und die Wohnung nicht nur gele­ gentlich auf­gesucht wird. Entfernungspauschale Für jeden Arbeitstag, an dem der Arbeitnehmer die regelmäßige Ar­ beitsstätte auf­sucht, werden die Aufwendungen – unabhängig vom benutzten Ver­kehrsmittel und unabhängig von der Höhe der Aufwen­ dungen – mit der gesetzlichen Entfernungspauschale von 0,30 Euro berücksich­tigt. Die Entfernungspauschale gilt nicht für Flugstrecken und Strecken mit steuerfreier Sammelbeförderung durch den Arbeitgeber (vgl. RNr. 118). Höchstbetrag Der Abzug der Aufwendungen ist grundsätzlich auf einen Höchstbe­ trag von 4.500 Euro im Kalenderjahr begrenzt. Ein höherer Betrag als 4.500 Euro wird nur berücksichtigt, soweit der Arbeitneh­mer ei­nen

III. Einzelne Werbungskosten  51

eigenen oder ihm zur Nutzung überlassenen Kraftwagen benutzt. In diesem Fall muss der Arbeitnehmer lediglich nachweisen oder glaub­ haft machen, dass er die Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Ar­beitsstätte mit dem eigenen Kraftwagen selbst zurück­gelegt hat. Ein Nachweis der tatsächlichen Aufwendungen ist nicht erforder­ lich. Entfernungskilometer Die genannte Pauschale gilt für jeden Kilometer, den die Wohnung von der regelmäßigen Arbeitsstätte entfernt liegt (= Entfernungski­ lometer). Die Pau­schale gilt somit für die einfache Wegstrecke und enthält die Hin- und Rückfahrt. Maßgebend für die Entfernung ist unabhängig vom benutzten Verkehrsmittel die kürzeste Straßenver­ bindung zwi­schen Wohnung und Arbeitsstätte. Bei Benutzung eines Kraftfahrzeugs wird auch eine andere als die kürzeste Straßenverbin­ dung an­erkannt, wenn diese offensichtlich verkehrsgünstiger ist und vom Ar­beitnehmer regelmäßig benutzt wird. Mehrere Fahrten Das Finanzamt darf für jeden Arbeitstag nur eine Hin- und Rückfahrt zwischen Wohnung und Arbeitsstätte anerkennen, auch wenn der Arbeitnehmer den Weg mehrfach, zum Beispiel zur Einnahme des Mittagessens in der Wohnung oder aus betrieblichen Gründen außer­ halb der normalen Arbeitszeit zusätzlich aufsucht. Abgeltungswirkung der Entfernungspauschale Mit der gesetzlichen Entfernungspauschale sind auch bei Benutzung des eigenen Kraftfahrzeugs sämtliche Aufwendungen abgegolten, die für die Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte ent­ stehen. Dies gilt zum Beispiel auch für Parkgebühren, für das Abstel­ len des Fahrzeugs während der Arbeitszeit, für Finanzierungskosten im Zusammenhang mit dem Kraftfahrzeugkauf, Versicherungsbeiträ­

52  C.  Werbungskosten

ge für Insassenunfallschutz und so weiter. Unfallkosten anlässlich ei­ ner Fahrt zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte können als außergewöhnliche Aufwendungen neben der Entfernungspau­ schale steuerlich berücksichtigt werden. Kürzung der Aufwendungen Der nach § 8 Abs. 3 EStG steuerfreie Sachbezug (vgl. RNr. 120) oder vom Arbeitgeber pauschal versteuerte Fahrtkostenzuschüsse min­ dern den als Entfernungspauschale abziehbaren Betrag. Anerkennung der tatsächlichen Kosten 311

Die Aufwendungen für die Benutzung öffentlicher Verkehrsmittel können in tatsächlicher Höhe angesetzt werden, soweit sie den als Entfernungspauschale abziehbaren Betrag übersteigen. Hinweis: Nach dem Steuervereinfachungsgesetz 2011 können ab dem Veran­ lagungszeitraum 2012 Aufwendungen für die Benutzung öffentlicher Verkehrsmittel angesetzt werden, soweit sie den im Kalenderjahr insgesamt als Entfernungspauschale abziehbaren Betrag überstei­ gen. Anstelle der Entfernungspauschale können auch behinderte Men­ schen für jeden gefahrenen Kilometer ihre tatsächlichen Aufwen­ dungen ansetzen. Dies gilt für behinderte Menschen, wenn der Grad der Behinderung (GdB) entweder mindestens 70 beträgt, oder mindestens 50 beträgt und dabei gleichzeitig eine erhebliche Beein­ trächtigung der Bewegungsfähigkeit im Straßenverkehr vorliegt. Die­ se Voraussetzungen sind durch amtliche Unterlagen nachzuweisen. Bei Benutzung des privaten Pkw können behinderte Menschen die Fahrtkosten ohne Einzelnachweis der tatsächlichen Fahrtkosten mit dem pauschalen Kilometersatz von 0,30 Euro angesetzt werden. Un­ fallkosten, die bei behinderten Menschen auf einer Fahrt zwischen

III. Einzelne Werbungskosten  53

Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte entstanden sind, werden neben dem pauschalen Kilometersatz berücksichtigt. Beispiele

312

Ein Arbeitnehmer sucht im Kalenderjahr 2011 an 220 Arbeitstagen seine regelmäßige Arbeitsstätte auf. Die kürzeste Straßenverbindung beträgt einfach 70 Kilometer. Als Entfer­nungspauschale können folgende Beträge geltend gemacht werden. Der Arbeitnehmer fährt mit öffentlichen Verkehrsmitteln: 70 Entfernungskilometer x 0,30 Euro x 220 Tage höchstens jedoch

4.620 Euro 4.500 Euro

Der Arbeitnehmer fährt mit dem eigenen Auto: 70 Entfernungskilometer x 0,30 Euro x 220 Tage

4.620 Euro

Die Beschränkung auf 4.500 Euro greift nicht, wenn der Arbeitnehmer nach­weist, dass er mit dem eigenen Auto gefahren ist.

Ein Arbeitnehmer sucht an 220 Arbeitstagen seine regelmäßige Arbeits­ stätte auf. Zuerst fährt er mit dem eigenen Auto einfach 10 Kilometer zum Bahnhof und dann weiter 90 Kilometer mit dem Zug zur Arbeitsstätte. Die kürzeste Straßenverbindung zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeits­ stätte beträgt einfach 80 Kilometer und die Aufwendungen für die Bahn­ fahrten belaufen sich auf 1.800 Euro im Jahr. Als Entfernung können 80 Kilometer berücksichtigt werden. Die hierfür an­ zusetzende Entfernungspauschale würde betragen 80 Entfernungskilometer x 0,30 Euro x 220 Tage

5.280 Euro

Da der Arbeitnehmer nicht die ganze Strecke mit dem eigenen Auto fährt, ist jedoch die Beschränkung auf den Höchstbetrag von 4.500 Euro zu be­ achten.

54  C.  Werbungskosten

Von der maßgebenden Entfernung von 80 Kilometer entfällt eine Teil­stre­ cke von 10 Kilometer auf Fahrten mit dem eigenen Auto, so dass sich hierfür eine Entfernungspauschale von 660 Euro (220 Arbeitstage x 10 Kilometer x 0,30 Euro) ergibt. Für die verbleibende Teilstrecke von 70 Kilo­ meter mit der Bahn (80 Kilometer abzüglich 10 Kilometer) errech­net sich zunächst eine Entfernungspauschale von 4.620 Euro (220 Ar­beitstage x 70 Kilometer x 0,30 Euro). Hierfür ist jedoch der Höchstbe­trag von 4.500 Euro anzusetzen. Damit ergibt sich in diesem Beispielfall eine Entfernungspauschale von ins­ gesamt 5.160 Euro (660 Euro und 4.500 Euro Höchstbetrag). Rechtsquelle: § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 und Abs. 2 EStG R 9.10 LStR H 9.10 LStH BMF-Schreiben vom 31. August 2009, BStBl I S. 891

8. Doppelte Haushaltsführung 313

Eine doppelte Haushaltsführung liegt vor, wenn der Arbeitnehmer au­ßer­halb des Orts, in dem er einen eigenen Hausstand unterhält, be­schäftigt ist und auch am Beschäftigungsort beziehungsweise in der Nähe seiner regelmäßigen auswärtigen Arbeitsstätte wohnt. Die notwendi­gen Mehraufwendungen, soweit sie vom Arbeitgeber nicht steuerfrei ersetzt werden, sind aber nur dann Werbungskosten, wenn sie we­gen einer aus beruflichem Anlass begründeten dop­ pelten Haushalts­führung entstehen. Die berufliche Veranlassung ist regelmäßig ge­geben, wenn die Begründung der Zweitwohnung am Beschäftigungs­ort bei einem Wechsel des Arbeitsplatzes, aufgrund einer Ver­set­zung, eines Arbeitgeberwechsels oder der erstmaligen Begründung eines Dienstverhältnisses erfolgt ist. In bestimmten Fäl­ len kann eine doppelte Haushaltsführung steuerlich auch dann aner­ kannt werden, wenn der Haupthausstand aus privaten Gründen vom Beschäftigungsort wegverlegt und dann die bereits vorhandene oder neu eingerichtete Wohnung am Beschäftigungsort aus beruflichen Gründen als Zweithaushalt genutzt wird.

III. Einzelne Werbungskosten  55

Arbeitnehmer, die keine regelmäßige Arbeitsstätte haben und nur an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten tätig sind, begründen mit dem Bezug einer Unterkunft an einer vorübergehenden beruflichen Tätigkeitsstätte keine doppelte Haushaltsführung. Die steuerliche Be­rücksichtigung der abzugsfähigen beruflich bedingten Mehrauf­ wendungen für diesen Personenkreis ist bei den RNrn. 322 ff (Reise­ kosten bei beruflicher Auswärtstätigkeit) dargestellt. Eigener Hausstand Ein eigener Hausstand liegt im Allgemeinen bei verheirateten Arbeit­ nehmern vor. Bei einem nicht verheirateten Arbeitnehmer wird ein eigener Hausstand anerkannt, wenn er eine eingerichtete, seinen Le­ bensbedürfnissen entsprechende Wohnung hat, die er als Ei­gen­tümer oder Mieter nutzt, wobei auch ein gemeinsames oder ab­ge­leitetes Nutzungsrecht ausreichen kann. Zudem muss der Arbeit­neh­mer in dieser Wohnung einen Haushalt unterhalten, das heißt er muss die Haushaltsführung bestimmen oder wesentlich mitbe­stim­men. Au­ ßerdem muss diese Wohnung den Mittelpunkt der Lebensinte­ressen des Arbeitnehmers darstellen und darf nicht nur gelegent­lich zu Be­ suchszwecken oder für Urlaubsaufenthalte vorgehalten werden.

314

Ein eigener Hausstand liegt nicht vor bei Arbeitnehmern, die in den Haus­halt der Eltern eingegliedert sind oder in der Wohnung der El­ tern lediglich ein Zimmer bewohnen, selbst wenn sie sich an den Kos­ten der Haushaltsführung beteiligen. Arbeitnehmer ohne eigenen Hausstand können grundsätzlich keine Mehr­aufwendungen für eine doppelte Haushaltsführung geltend ma­ chen.

315

Berücksichtigungsfähige Aufwendungen Erste und letzte Fahrt Die tatsächlichen Kosten für die Fahrt zum Arbeitsort bei Beginn der Tätigkeit und die letzte Fahrt vom Arbeitsort zum Ort des eigenen

316

56  C.  Werbungskosten

Hausstands nach Abschluss der Tätigkeit sind Werbungskosten. Wird für diese Fahrten ein eigenes Kraftfahrzeug benutzt, so wer­den ohne Kostennachweis in der Regel bei Benutzung eines Au­tos 0,30 Euro je gefahrenen Kilometer anerkannt.

317

Heimfahrten An Fahrtkosten für tatsächlich durchgeführte Fahrten vom Beschäfti­ gungsort zum Ort des eigenen Hausstands werden für höchstens ei­ ne Fahrt wöchentlich für jeden Entfernungskilometer zwischen dem Beschäftigungsort und dem Ort des eigenen Hausstands 0,30 Eu­ro anerkannt. Anstelle der Aufwendungen für eine Heimfahrt an den Ort des eige­ nen Hausstands können die Gebühren für ein Ferngespräch bis zu ei­ner Dauer von 15 Minuten mit Angehörigen, die zum eigenen Haus­ stand des Arbeitnehmers gehören, berücksichtigt werden.

318

319

Unterkunft Die Kosten der Unterkunft am Beschäftigungsort, et­wa der Zimmer­ miete einschließlich Nebenkosten, werden in nachge­wiesener Höhe berücksichtigt, soweit sie notwendig und angemessen sind. Pausch­ beträge werden bei einer doppelten Haushaltsführung für die Unter­ kunft nicht anerkannt. Verpflegung Die Mehraufwendungen für Verpflegung werden für die ersten drei Mo­nate anerkannt. Dabei werden bei einem inländischen Beschäfti­ gungs­ort für jeden Kalendertag die folgenden Pauschbeträge be­rück­ sichtigt. • Abwesenheitsdauer mindestens 8 Stunden • Abwesenheitsdauer mindestens 14 Stunden • Abwesenheitsdauer 24 Stunden

320

6 Euro 12 Euro 24 Euro

Maßgebend ist die Dauer der Abwesenheit je Kalendertag vom Ort der Wohnung am Mittelpunkt der Lebensinteressen. Ein Einzelnach­ weis höherer Verpflegungskosten ist ausgeschlossen.

III. Einzelne Werbungskosten  57

Beispiel für 2011

321

Ein verheirateter Arbeitnehmer mit Familienwohnung in Nürnberg hat zum 1. November 2010 erstmals in München eine Beschäftigung aufge­nom­ men. Für sein Zimmer in München zahlt er monatlich 400 Euro. Je­des Wo­ chenende fährt er freitags nach Dienstschluss mit dem eigenen Au­to zu seiner Familie nach Nürnberg (2011: 44 wöchentliche Fahrten, Ent­fernung 190 Kilometer). Am Montag früh kehrt er an den Beschäftigungs­ort zurück. Die doppelte Haushaltsführung ist aufgrund des Arbeitsplatzwechsels aus beruflichen Gründen entstanden. Der Arbeitnehmer kann für 2011 die nachfolgenden Mehraufwendungen wegen doppelter Haushaltsführung als Werbungskosten geltend machen. wöchentliche Fahrten 44 Fahrten x 190 Kilometer x 0,30 Euro je Kilometer

2.508 Euro

Verpflegungsmehraufwand 2011 noch für einen Monat 13 Abwesenheitstage mit 24 Stunden x 24 Euro je Tag 9 Abwesenheitstage mit 14 Stunden x 12 Euro je Tag Unterkunftskosten 12 Monate x 400 Euro Summe

312 Euro 108 Euro

4.800 Euro 7.728 Euro Rechtsquelle: § 9 Abs. 1 Nr. 5 und Abs. 2 EStG R 9.11 LStR H 9.11 LStH

9. Reisekosten bei beruflicher Auswärtstätigkeit Begriff der Reisekosten Reisekosten sind Fahrtkosten (vgl. RNr. 324), Verpflegungsmehrauf­ wendungen (vgl. RNr. 325), Übernachtungskosten (vgl. RNr. 326) und Reisenebenkosten (vgl. RNr. 327), wenn diese durch eine so gut wie ausschließlich beruflich veranlasste vorübergehende Auswärtstätig­ keit entstehen. Eine Auswärtstätigkeit in diesem Sinn liegt vor, wenn

322

58  C.  Werbungskosten

der Arbeitnehmer vorübergehend außerhalb seiner Wohnung und an keiner seiner regelmäßigen Arbeitsstätten beruflich tätig wird. Eine Auswärtstätigkeit liegt ebenfalls vor, wenn der Arbeitnehmer bei sei­ ner individuellen beruflichen Tätigkeit typischerweise nur an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten oder auf einem Fahrzeug tätig wird. Keine Reisekosten sind Mehraufwendungen im Rahmen der dop­ pelten Haushaltsführung (vgl. RNrn. 313 ff). Rechtsquelle: R 9.4 LStR H 9.4 LStH

323

Regelmäßige Arbeitsstätte Regelmäßige Arbeitsstätte ist der ortsgebundene Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit des Arbeitnehmers und damit der Ort, an dem der Arbeitnehmer seine aufgrund des Dienst­ verhältnisses geschuldete Leistung zu erbringen hat. Dies ist im Re­ gelfall der Betrieb oder eine Betriebsstätte des Arbeitgebers, der der Arbeitnehmer zugeordnet ist und die er nicht nur gelegentlich, son­ dern mit einer gewissen Nachhaltigkeit, also fortdauernd und immer wieder aufsucht, um dort seine berufliche Tätigkeit zu verrichten. Wird der Betrieb des Arbeitgebers vom Arbeitnehmer lediglich nur aufgesucht, ohne dort seiner eigentlichen beruflichen Tätigkeit nach­ zugehen, ist der Betrieb keine regelmäßige Arbeitsstätte. Ist der Arbeitnehmer in mehreren betrieblichen Einrichtungen des Arbeitgebers tätig, sind die Umstände des Einzelfalles zu würdigen und der ortsgebundene Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit zu be­ stimmen. Hierbei ist insbesondere zu berücksichtigen, welcher Tä­ tigkeitsstätte der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber zugeordnet worden ist, welche Tätigkeit er an den verschiedenen Arbeitsstätten im Ein­ zelnen wahrnimmt oder wahrzunehmen hat und welches konkrete Gewicht dieser Tätigkeit zukommt. Allein der Umstand, dass der Ar­ beitnehmer eine Tätigkeitsstätte im zeitlichen Abstand immer wieder aufsucht, reicht für die Annahme einer regelmäßigen Arbeitsstätte jedenfalls dann nicht aus, wenn der Arbeitnehmer fortdauernd und immer wieder verschiedene Betriebsstätten seines Arbeitgebers auf­ sucht. Der regelmäßigen Arbeitsstätte muss vielmehr hinreichend zentrale Bedeutung gegenüber den weiteren Tätigkeitsorten zukom­

III. Einzelne Werbungskosten  59

men. Der Arbeitnehmer kann innerhalb desselben Dienstverhältnis­ ses nicht mehr als eine regelmäßige Arbeitsstätte haben. Bei einer vorübergehenden Auswärtstätigkeit (zum Beispiel befriste­ te Abordnung) an einer anderen betrieblichen Einrichtung des Arbeit­ gebers oder eines verbundenen Unternehmens wird diese nicht zur regelmäßigen Arbeitsstätte. Betriebliche Einrichtungen von Kunden des Arbeitgebers sind unabhängig von der Dauer der dortigen Tätig­ keit keine regelmäßige Arbeitsstätten seiner Arbeitnehmer, wenn die Arbeitnehmer im Rahmen des Dienstverhältnisses zu ihrem Arbeitge­ ber mit wechselnden Tätigkeitsstätten rechnen müssen. Rechtsquelle: R 9.4 LStR H 9.4 LStH

Fahrtkosten Die Aufwendungen für Fahrten, die keine Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte darstellen, werden nicht mit der Ent­ fernungspauschale (vgl. RNrn. 310 ff), sondern in tatsächlicher Höhe als Werbungskosten berücksichtigt. Benutzt der Arbeitnehmer ein eigenes Fahrzeug, dann kann er anstelle der nachgewiesenen Kosten für jeden gefahrenen Kilometer die folgenden Pauschsätze geltend machen. • Auto • Motorrad oder Motorroller • Moped oder Mofa • Fahrrad

324

0,30 Euro 0,13 Euro 0,08 Euro 0,05 Euro

Für jede Person, die bei einer Auswärtstätigkeit mitgenommen wird, erhöht sich der Kilometersatz von 0,30 Euro um 0,02 Euro und der Kilometersatz von 0,13 Euro um 0,01 Euro. Rechtsquelle: R 9.5 LStR H 9.5 LStH

Verpflegungsmehraufwendungen Die Verpflegungsmehraufwendungen können für jeden Kalendertag der beruflich veranlassten vorübergehenden Auswärtstätigkeit mit

325

60  C.  Werbungskosten

Pauschbeträgen geltend gemacht werden. Die Möglichkeit, höhere Verpflegungskosten mit Einzelabrechnung anzusetzen, besteht nicht. Bei Auswärtstätigkeiten im Inland können die folgenden Pauschbe­ träge angesetzt werden. • Abwesenheitsdauer mindestens 8 Stunden • Abwesenheitsdauer mindestens 14 Stunden • Abwesenheitsdauer mindestens 24 Stunden

6 Euro 12 Euro 24 Euro

Maßgebend ist allein die Dauer der Abwesenheit von der Wohnung und der regelmäßigen Arbeitsstätte. Führt ein Arbeitnehmer an einem Kalendertag mehrere Auswärtstätigkeiten durch, wird die Ab­ wesenheitsdauer an diesem Kalendertag zusammengerechnet. Bei einer längerfristigen vorübergehenden Auswärtstätigkeit an der­ selben Tätigkeitsstätte ist der Ansatz der Pauschbeträge auf die ers­ ten drei Monate beschränkt. Für Auswärtstätigkeiten im Ausland gelten andere Pauschbeträge, die beim Finanzamt erfragt werden können. Steuerfreie Verpflegungszuschüsse des Arbeitgebers sind abzuzie­ hen. Rechtsquelle: § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 EStG R 9.6 LStR H 9.6 LStH

326

Übernachtungskosten Die beruflich veranlassten Übernachtungskosen bei mehrtätigen Auswärtstätigkeiten müssen sowohl bei Übernachtungen im Inland wie im Ausland nachgewiesen werden. Werden bei einer Übernachtung im Inland in der auf den Arbeitneh­ mer lautenden Rechnung die Beherbergungsleistung und das Früh­ stück gesondert ausgewiesen, sind die Übernachtungskosten als Werbungskosten anzusetzen und die Frühstückskosten mit den Ver­ pflegungspauschalen nach RNr. 325 abgegolten. Ist in der Rechnung

III. Einzelne Werbungskosten  61

die Beherbergungsleistung gesondert ausgewiesen und daneben ein Sammelposten für Nebenleistungen, ohne dass der Preis für die Ver­ pflegung zu erkennen ist, so ist der Sammelposten für Frühstück um 4,80 Euro und gegebenenfalls für Mittag- und Abendessen um je­ weils 9,60 Euro zu kürzen; der verbleibende Teil des Sammelpostens kann als Reisenebenkosten (vgl. RNr. 327) berücksichtigt werden, wenn die Bezeichnung des Sammelpostens für die Nebenleistungen keinen Anlass für steuerlich nicht abzugsfähige Aufwendungen gibt. Soweit der Arbeitgeber steuerfreie Leistungen erbracht hat, können insoweit Übernachtungskosten nicht als Werbungskosten abgezogen werden. Rechtsquelle: R 9.7 LStR H 9.7 LStH

Reisenebenkosten Als Reisenebenkosten können zum Beispiel die nachgewiesenen Auf­ wendungen für die Beförderung und Aufbewahrung von Gepäck, für Telefon, Telegramme, Porti, Garage und Parkplatz als Werbungskos­ ten angesetzt werden.

327

Hat der Arbeitgeber Reisekosten steuerfrei erstattet, so müssen die­ se von den Aufwendungen abgezogen werden. Nur der Restbetrag kann als Werbungskosten geltend gemacht werden. Rechtsquelle: R 9.8 LStR H 9.8 LStH

10. Umzugskosten Umzugskosten können als Werbungskosten geltend gemacht wer­ den, wenn die Wohnung aus beruflichen Gründen gewechselt wird. Be­rufliche Gründe liegen vor, wenn erstmals eine Arbeitsstelle auf­ge­ nommen oder der Arbeitgeber gewechselt wird. Bei Umzügen in­ner­ halb derselben Gemeinde liegt ein beruflicher Anlass zum Bei­spiel vor, wenn der Umzug vom Arbeitgeber gefordert wird, etwa beim Be­ zug oder der Räumung einer Dienstwohnung.

328

62  C.  Werbungskosten

329

Zu den Umzugskosten gehören • Beförderung des Umzugsguts, • Reisekosten, beispielsweise Fahrtkosten, Tagegeld oder Übernach­ tungskosten für den Umziehenden und die zur häuslichen Ge­ meinschaft gehörenden Personen, • Mietentschädigungen, wenn die Miete wegen des Umzugs für die frü­here Wohnung noch weiterbezahlt werden muss, • Wohnungsvermittlungsgebühren, • Auslagen für zusätzlichen Unterricht der Kinder bis zu bestimmten Höchstbeträgen, • sonstige Umzugsauslagen. Die Umzugskosten werden bis zu der Höhe, die ein vergleichbarer Bun­desbeamter als Umzugskostenvergütung erhalten würde, aner­ kannt. Wegen weiterer Einzelheiten wenden Sie sich bitte an Ihr zu­ stän­diges Finanzamt. Rechtsquelle: R 9.9 LStR H 9.9 LStH BMF-Schreiben vom 30. Dezember 2010, BStBl 2011 I S. 41 und für Umzüge nach dem 31. Juli 2011 BMF-Schreiben vom 5. Juli 2011, BStBl I S. 736

11. Kontoführungsgebühren 330

Entstandene Kontoführungsgebühren sind Werbungskosten, soweit sie auf Gutschriften von Arbeitslohn und von beruflich veranlassten Überweisungen entfallen. Ohne Einzelnachweis erkennt das Finanz­ amt in der Regel pauschal 16 Euro jährlich an.

III. Einzelne Werbungskosten  63

12. Steuerberatungskosten Steuerberatungskosten sind als Werbungskosten abziehbar, wenn und soweit sie bei der Ermittlung der Einkünfte anfallen. Steuerbe­ ratungskosten im Übrigen, die zum Beispiel im Zusammenhang mit dem Ausfüllen der Steuererklärung, mit Sonderausgaben, außerge­ wöhnlichen Belastungen oder haushaltsnahen Beschäftigungsver­ hältnissen, haushaltsnahen Dienstleistungen und Handwerkerlei­ stungen stehen, sind als Kosten der privaten Lebensführung steuer­ lich nicht zu berücksichtigen.

331

Gemischt veranlasste Aufwendungen (Beiträge an Lohnsteuerhilfe­ vereine, Aufwendungen für steuerliche Fachliteratur und Software) müssen aufgeteilt werden. Sie können dabei grundsätzlich in Höhe von 50 Prozent den Werbungskosten zugeordnet werden. Außerdem wird für gemischt veranlasste Aufwendungen bis zu einem Betrag von 100 Euro der Zuordnung des Steuerpflichtigen gefolgt. Beispiel Der Steuerpflichtige zahlt 2011 einen Beitrag an einen Lohnsteuerhilfe­ verein in Höhe von 120 Euro. In der Steuererklärung für 2011 ordnet er davon 100 Euro den Werbungskosten zu. Diese Zuordnung wird vom Fi­ nanzamt nicht beanstandet. Rechtsquelle: §§ 9, 12 EStG BMF-Schreiben vom 21. Dezember 2007, BStBl 2008 I S. 256

13. Kinderbetreuungskosten Zu den im Veranlagungszeitraum 2011 als Werbungskosten steuer­ lich berücksichtigungsfähigen Kinderbetreuungskosten wird auf das Kapitel D. (vgl. RNr. 351) verwiesen.

332

64 

D.  Kinderbetreuungskosten

350

Aufwendungen für Dienstleistungen zur Betreuung eines zum Haus­ halt des Steuerpflichtigen gehörenden Kindes können in Höhe von zwei Dritteln bis zu einem Höchstbetrag von 4.000 Euro je Kind unter folgenden Voraussetzungen abgezogen werden: 1. für Kinder unter 14 Jahren oder Kinder, die wegen einer vor Vollen­ dung des 25. Lebensjahrs eingetretenen Behinderung außerstan­ de sind, sich selbst zu unterhalten

351

a. wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten bei der Ermittlung der Einkünfte, wenn sie wegen der Erwerbstätigkeit des Steuer­ pflichtigen (bei zusammenlebenden Elternteilen müssen beide erwerbstätig sein) anfallen. Die erwerbsbedingten Kinderbe­ treuungskosten können neben dem Arbeitnehmer-Pauschbe­ trag abgezogen werden.

352

b. als Sonderausgaben vom Gesamtbetrag der Einkünfte, wenn sie wegen einer Ausbildung, einer körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung oder einer Krankheit eines allein erzie­ henden Elternteils erwachsen. Bei zusammenlebenden Eltern­ teilen müssen dieses Voraussetzungen entweder bei beiden Eltern vorliegen oder bei einem Elternteil, wenn der andere El­ ternteil erwerbstätig ist. 2. für alle Kinder, die das 3. Lebensjahr vollendet, das 6. Lebens­ jahr aber noch nicht vollendet haben, als Sonderausgaben vom Gesamtbetrag der Einkünfte, wenn sie nicht bereits wie unter 1.a oder 1.b beschrieben abgezogen werden können.

D. Kinderbetreuungskosten  65

Zu den berücksichtigungsfähigen Aufwendungen gehören Aufwen­ dungen für die Unterbringung von Kindern in Kinderkrippen, Kinder­ gärten, Kindertagesstätten, Kinderhorten und Kinderheimen, sowie bei Tagesmüttern, Wochenmüttern und in Ganztagespflegestellen. Aufwendungen für Unterricht, die Vermittlung besonderer Fähig­ keiten, sportliche und andere Freizeitbetätigungen sowie für die Ver­ pflegung werden nicht berücksichtigt. Voraussetzung ist, dass der Steuerpflichtige eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist (in der Regel Überwei­ sung). Beträge, für deren Begleichung ein Dauerauftrag erteilt wor­ den ist oder die durch eine Einzugsermächtigung abgebucht werden, können in Verbindung mit dem Kontoauszug, der die Abbuchung aus­ weist, anerkannt werden. Barzahlungen werden nicht anerkannt. Bei nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Kindern sind die Ver­hältnisse im Wohnsitzstaat zu berücksichtigen. Rechtsquelle: §§ 9 Abs. 5 Satz 1, 9c EStG BMF-Schreiben vom 19. Januar 2007, BStBl I S. 184

Hinweis: Nach dem Steuervereinfachungsgesetz 2011 werden ab dem Veran­ lagungszeitraum 2012 die nachgewiesenen Kinderbetreuungskosten zu zwei Dritteln bis 4.000 Euro pro Kind (in der Regel bis 14 Jahre) jährlich einheitlich als Sonderausgaben abgezogen. Dabei kommt es weder auf die Unterscheidung nach erwerbsbedingten und nicht er­ werbsbedingten Kosten noch auf persönliche Anspruchsvorausset­ zungen bei den Eltern an.

353

66 

E.  Sonderausgaben

401

Sonderausgaben sind Aufwendungen der Lebensführung, die aus be­sonderen Gründen steuerlich begünstigt werden. Es können nur Auf­wendungen abgezogen werden, die auf einer eigenen Verpflich­ tung des Steuerpflichtigen beruhen und von ihm tatsächlich geleistet werden. Bei Ehegatten, die zusammen veranlagt werden, ist es für den Ab­ zug von Sonderausgaben aber gleichgültig, ob sie der Ehe­mann oder die Ehefrau geleistet hat. Sonderausgaben, die ein Kind des Steuer­ pflichtigen aufgrund einer eigenen Verpflichtung zu leisten hat, kön­ nen beim Steuerpflichtigen nicht berücksichtigt werden, auch wenn dieser mit den Aufwendungen finanziell belastet ist. Beiträge zur Basisabsicherung der Kranken- und Pflegeversicherung können auch vom Unterhaltsverpflichteten geltend gemacht werden, wenn dieser die eigenen Beiträge eines Kindes, für das ein Anspruch auf Kinder­ geld besteht, wirtschaftlich getragen hat. Bei den Sonderausgaben wird zwischen Vorsorgeaufwendungen und den weiteren Sonderaus­ gaben unterschieden. Rechtsquelle: R 10.1 EStR

I. Vorsorgeaufwendungen 402

Vorsorgeaufwendungen sind Beiträge zu bestimmten Versicherun­ gen. Es ist zu unterscheiden zwischen • Altersvorsorgeaufwendungen, • sonstigen Vorsorgeaufwendungen und

I. Vorsorgeaufwendungen  67

• Altersvorsorgebeiträgen (so genannte Riester-Rente; vgl. RNr. 408). Keine begünstigten Vorsorgeaufwendungen sind Sachversicherun­ gen, zum Beispiel die Hausratversicherung, Kfz-Kaskoversicherungen und Rechtsschutzversicherungen. Sowohl die Altersvorsorgeaufwendungen als auch die sonstigen Vor­ sorgeaufwendungen sind nur bis zu bestimmten Höchstbeträgen steuerlich abzugsfähig. Da die Berechnung der Höchstbeträge so­wie der Vorsorgepauschale nicht ganz einfach ist, empfiehlt es sich, die tatsächlichen Vorsorgeaufwendungen in der Steuererklärung anzu­ geben. Das Finanzamt prüft dann in jedem Fall, in welchem Umfang ein Abzug als Sonderausgaben möglich ist. 1. Altersvorsorgeaufwendungen Zu den Altersvorsorgeaufwendungen gehören • Beiträge zu den gesetzlichen Rentenversicherungen oder land­ wirt­schaftlichen Alterskassen sowie zu berufsständischen Ver­sor­ gungs­einrichtungen, die den gesetzlichen Rentenversicherungen ver­gleichbare Leistungen erbringen; • Beiträge zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversor­ gung (so genannte Rürup-Rente), wenn die Laufzeit des Vertrags nach dem 31. Dezember 2004 begonnen hat und der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 60. Lebensjahrs oder die ergänzende Ab­ sicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit, der verminderten Er­werbsfähigkeit oder von Hinterbliebenen vorsieht. Bei Verträ­ gen, die nach dem 31. Dezember 2011 abgeschlossen werden, dürfen die sich ergebenden Altersleistungen nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahrs ausgezahlt werden. Die Ansprüche dürfen nicht vererblich, nicht übertragbar, nicht beleihbar, nicht veräu­ ßerbar und nicht kapitalisierbar sein und es darf da­rü­ber hinaus kein Anspruch auf Auszahlungen bestehen.

68  E.  Sonderausgaben

Zu den Beiträgen ist der steuerfreie Arbeitgeberanteil zur gesetz­ lichen Rentenversicherung oder ein diesem gleichgestellter Zuschuss des Arbeitgebers (vgl. RNr. 110) hinzuzurechnen. Rechtsquelle: § 10 Abs. 1 Nr. 2 EStG BMF-Schreiben vom 13. September 2010, BStBl I S. 681

Höchstbeträge Aufwendungen für die Altersvorsorge sind bei der Einkommensteuer­ berechnung in folgendem Umfang berücksichtigungsfähig: • für 2011: bis zu 72 Prozent, maximal jedoch bis zu einem Höchst­ betrag von 14.400 Euro (bei zusammen veranlagten Ehegatten 28.800 Euro), • für 2012: bis zu 74 Prozent, maximal jedoch bis zu einem Höchst­ betrag von 14.800 Euro (bei zusammen veranlagten Ehegatten 29.600 Euro). In den Folgejahren wird dieser Satz weiterhin jährlich um 2 Prozent­ punkte angehoben, so dass ab dem Jahr 2025 Altersvorsorgeaufwen­ dungen zu 100 Prozent abziehbar sein werden. Entsprechend wächst auch das maximal berücksichtigungsfähige Volumen schrittweise auf bis zu 20.000 Euro (bei zusammen veranlagten Ehegatten 40.000 Eu­ro) an. Von dem hiernach sich ergebenden Betrag ist bei sozialversicherungs­ pflichtigen Arbeitnehmern der steuerfreie Arbeitgeberanteil oder ein gleichgestellter steuerfreier Zuschuss des Arbeitgebers ab­zu­ ziehen. Bei Arbeitnehmern, die ganz oder teilweise ohne eigene Bei­ tragsleistungen einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben (zum Beispiel Beamte, Richter, Soldaten), wird der Höchstbetrag um einen fiktiven Gesamtbeitrag zur gesetzlichen Rentenversicherung gemin­ dert. Hierdurch wird eine steuerliche Gleichbehandlung mit pflicht­ versicherten Arbeitnehmern sichergestellt.

I. Vorsorgeaufwendungen  69

Beispiel Ein lediger Arbeitnehmer zahlt im Jahr 2011 einen Arbeitnehmeranteil zur gesetzlichen Rentenversicherung in Höhe von 4.000 Euro. Von seinem Ar­ beitgeber wird ein steuerfreier Arbeitgeberanteil in gleicher Höhe gezahlt. Daneben hat der Arbeitnehmer noch eine private Rentenver­sicherung („Rürup-Rente“) abgeschlossen und dort Beiträge in Höhe von 3.000 Euro eingezahlt. Der abziehbare Betrag berechnet sich wie folgt: Arbeitnehmerbeitrag 4.000 Euro Arbeitgeberbeitrag 4.000 Euro Rentenversicherung 3.000 Euro Summe der Altersvorsorgeaufwendungen 11.000 Euro (Der Höchstbetrag von 14.400 Euro wird nicht überschritten.) davon 72 Prozent 7.920 Euro abzüglich steuerfreier Arbeitgeberanteil - 4.000 Euro als Sonderausgaben abziehbar 3.920 Euro Zusammen mit dem steuerfreien Arbeitgeberanteil werden Altersvorsor­ ge­aufwendungen in Höhe von 7.920 Euro von der Besteuerung freigestellt. Dies entspricht 72 Prozent der insgesamt geleisteten Beiträge. Rechtsquelle: § 10 Abs. 3 EStG BMF-Schreiben vom 13. September 2010, BStBl I S. 681

Besonderheit bei einer geringfügigen Beschäftigung Ab dem Veranlagungszeitraum 2008 werden die vom Arbeitgeber im Rahmen eines geringfügigen Beschäftigungsverhältnisses pauschal erbrachten Beiträge nach § 168 Abs. 1 Nr. 1b oder 1c SGB VI bezie­ hungsweise § 172 Abs. 3 oder 3a SGB VI (vgl. RNr. 214) nur noch auf Antrag des Steuerpflichtigen bei den Altersvorsorgeaufwendungen be­rücksichtigt. Rechtsquelle: § 10 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 und Abs. 3 Satz 7 EStG

70  E.  Sonderausgaben

2. Sonstige Vorsorgeaufwendungen Mit dem Gesetz zur verbesserten steuerlichen Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen (Bürgerentlastungsgesetz Krankenver­ sicherung vom 16. Juli 2009) hat der Gesetzgeber die steuerliche Berücksichtigung von Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträgen zum 1. Januar 2010 neu geregelt. Die vom Steuerpflichtigen tatsäch­ lich geleisteten Beiträge für eine Absicherung auf sozialhilfegleichem Versorgungsniveau (Basisabsicherung) zur privaten und gesetzlichen Krankenversicherung und zur gesetzlichen Pflegeversicherung wer­ den in vollem Umfang steuerlich berücksichtigt. Ab dem Veran­ lagungszeitraum 2010 ist deshalb innerhalb der sonstigen Vorsor­ geaufwendungen zwischen den Basiskrankenversicherungsbeiträgen und den Beiträgen zur gesetzlichen Pflegeversicherung sowie den weiteren sonstigen Vorsorgeaufwendungen (beispielsweise Beiträge zu Versicherungen gegen Arbeitslosigkeit, zu Unfall- und Haftpflicht­ versicherungen, zu Risikoversicherungen, zu bestimmten Lebensver­ sicherungen) zu unterscheiden. Rechtsquelle: : § 10 Abs 1 Nr. 3, 3a EStG

Höchstbeträge Für die sonstigen Vorsorgeaufwendungen gilt ein eigener Höchst­ betrag von 2.800 Euro. Er verringert sich auf 1.900 Euro bei Steu­ erpflichtigen, • die ganz oder teilweise ohne eigene Aufwendungen einen An­ spruch auf vollständige oder teilweise Erstattung oder Übernah­ me von Krankheitskosten haben (zum Beispiel Beamte, Soldaten, Richter) oder • für deren Krankenversicherung steuerfreie Leistungen (zum Bei­ spiel Arbeitgeberanteil bei sozialversicherungspflichtigen Arbeit­ nehmern) erbracht werden.

I. Vorsorgeaufwendungen  71

Bei zusammen veranlagten Ehegatten ist zunächst für jeden Ehe­ gatten nach dessen persönlichen Verhältnissen der ihm zustehende Höchstbetrag zu bestimmen. Die Summe der beiden Höchstbeträge ist der gemeinsame Höchstbetrag. Übersteigen die vom Steuerpflichtigen geleisteten Beiträge für die Basisabsicherung (Basiskrankenversicherung und gesetzliche Pfle­ geversicherung) den Höchstbetrag von 2.800 Euro/1.900 Euro, sind diese Beiträge für die Basisabsicherung als Sonderausgaben anzusetzen. Eine betragsmäßige Deckelung auf den Höchstbetrag erfolgt in diesen Fällen nicht. Ein zusätzlicher Abzug von Beiträgen für weitere sonstige Vorsorgeaufwendungen ist vorbehaltlich einer Günstigerprüfung daneben nicht möglich. Rechtsquelle: § 10 Abs. 4 EStG

3. Günstigerprüfung Die seit 2010 geltende Neuregelung zum Abzug von Vorsorgeaufwen­ dungen kann in bestimmten Fällen ungünstiger sein als nach der für das Kalenderjahr 2004 geltenden Fassung. Zur Vermeidung einer Schlechterstellung wird in diesen Fällen der höhere Betrag (Vorsor­ geaufwendungen nach dem ab 2010 geltenden Recht, Vorsorgeauf­ wendungen nach dem für das Jahr 2004 geltenden Recht zuzüglich Erhöhungsbetrag oder Vorsorgeaufwendungen nach dem für das Jahr 2004 geltenden Recht einschließlich Beiträge nach § 10 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchstabe b EStG) als Sonderausgaben berücksichtigt. Die Überprüfung erfolgt von Amts wegen, es muss also kein besonderer Antrag gestellt werden. Rechtsquelle: § 10 Abs. 4a EStG

404

72  E.  Sonderausgaben

II.  Weitere Sonderausgaben und Spenden 1.  Weitere Sonderausgaben 405

Weitere Sonderausgaben sind beispielsweise • gezahlte Kirchensteuer. Hinsichtlich der Kirchensteuer auf die der Abgeltungsteuer unterliegenden Kapitaleinkünfte vgl. RNr. 704; • Aufwendungen für die eigene Berufsausbildung bis zu 4.000 Euro im Kalenderjahr (ab 2012 ist eine Anhebung auf 6.000 Euro vorgesehen; Gesetzentwurf Beitreibungsrichtlinie-Umsetzungsgesetz); • 30 Prozent des Entgelts, höchstens aber 5.000 Euro im Jahr, das der Steuerpflichtige für ein Kind, für das er Anspruch auf einen Kinderfreibetrag oder auf Kindergeld hat, für dessen Besuch einer Privatschule im Inland oder im europäischen Ausland oder einer Deutschen Schule im Ausland entrichtet. Maßgeblich ist hier das reine Schulgeld ohne das Entgelt für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung. Voraussetzung ist, dass die Schule zu einem im Inland anerkannten oder einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen Schule als gleichwertig anerkannten allgemeinbildenden oder berufsbildenden Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss führt; sowie • Unterhaltsleistungen an den geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden Ehegatten bis zu 13.805 Euro jährlich, zuzüglich der für die Grundabsicherung des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden Ehegatten aufgewandten Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge, wenn der Geber dies mit Zustimmung des Empfängers beantragt. Für den Antrag ist beim Finanzamt ein eigener Vordruck (Anlage U) erhältlich. Zu den als Sonderausgaben steuerlich berücksichtigungsfähigen Kinderbetreuungskosten wird auf das Kapitel D. (RNr. 352) verwiesen. Rechtsquelle: § 10 Abs. 1 Nrn. 1, 1a, 4, 7, 9 EStG R 10.2, 10.3, 10.7 – 10.10 EStR

II. Weitere Sonderausgaben und Spenden  73

2. Spenden Spenden zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke im Sinn der §§ 52 bis 54 AO werden in begrenzter Höhe steu­ ermindernd berücksichtigt (zu den gemeinnützigen Zwecken gehören auch religiöse, wissenschaftliche und kulturelle Zwecke).

406

Die Begrenzung beträgt 20 Prozent des Gesamtbetrags der Einkünf­ te. Zuwendungsbeträge, die diese Höchstsätze überschreiten oder im Veranlagungszeitraum der Zuwendung nicht berücksichtigt wer­ den können, sind im Rahmen der Höchstbeträge in den folgenden Veranlagungszeiträumen als Sonderausgaben abzuziehen (zeitlich unbegrenzter Spendenvortrag). Für Zuwendungen an politische Parteien wird die geschuldete Einkom­mensteuer um 50 Prozent der geleisteten Beiträge und Spen­ den ermäßigt. Diese Steuerermäßigung ist auf 825 Euro, bei Zusam­ menveranlagung auf 1.650 Euro begrenzt. Soweit diese Ausgaben 1.650 Euro beziehungsweise 3.300 Euro übersteigen, wird der über­ steigende Betrag bis zu weiteren 1.650 Euro beziehungsweise 3.300 Eu­ro als Sonderausgaben berücksichtigt. Rechtsquelle: §§ 10b, 34g EStG §§ 52 – 54 AO

3. Sonderausgaben-Pauschbetrag Für Sonderausgaben, die keine Vorsorgeaufwendungen sind, wird min­destens ein Pauschbetrag von 36 Euro, beim Splittingtarif 72 Eu­ ro als Sonderausgaben-Pauschbetrag berücksichtigt, wenn nicht hö­ here Aufwendungen nachgewiesen werden. Rechtsquelle: § 10c Abs. 1 EStG

407

74  E.  Sonderausgaben

III. Altersvorsorgebeiträge 1. Zusätzlicher Sonderausgabenabzug 408

Neben dem Sonderausgabenabzug für Vorsorgeaufwendungen (vgl. RNrn. 402 ff) gibt es für Altersvorsorgebeiträge (vgl. RNr. 905) ei­ nen zusätzlichen Sonderausgabenabzug. Dieser ist auf den nachfol­ genden Höchstbetrag beschränkt. Veranlagungszeitraum ab 2008

Höchstbetrag 2.100 Euro

Zu den abziehbaren Sonderausgaben gehören die geleisteten Al­ters­vorsorgebeiträge sowie die dem Steuerpflichtigen zustehende Al­tersvorsorgezulage, wobei der einmalige Erhöhungsbetrag von 200 Euro außer Betracht bleibt (vgl. RNrn. 901 ff). Der Sonderaus­ ga­benhöchst­betrag gilt unabhängig von der tatsächlichen Höhe des indivi­duellen Einkommens und stellt hinsichtlich des begünstigten Per­so­nenkreises sowie der begünstigten Altersvorsorgebeiträge auf die­selben Voraussetzungen wie bei der Altersvorsorgezulage ab (vgl. RNrn. 902, 905). Zur Geltendmachung des Sonderausgabenabzugs im Rahmen der Ein­kommensteuererklärung steht dem Arbeitnehmer die Anlage AV zur Verfügung. 2. Günstigerprüfung 409

Sofern für Altersvorsorgebeiträge der Sonderausgabenabzug gel­ tend gemacht wird, prüft das Finanzamt, ob der Steuervorteil aus dem Sonderausgabenabzug oder der Anspruch auf Altersvorsorgezu­ lage günstiger ist. Der Sonderausgabenabzug wird nur gewährt, wenn er günstiger ist als der Anspruch auf die Zulage. Ähnlich wie beim Familienleistungsausgleich mit Kindergeld und Kinderfreibe­ trag wird in den Fällen, in denen der Sonderausgabenabzug güns­ tiger ist, die tarifliche Einkommensteuer um den Anspruch auf Zu­ lage erhöht. Der Steuerpflichtige erhält daher im Rahmen seiner

III. Altersvorsorgebeiträge  75

Ein­kom­mensteuerveranlagung nur die über den Zulageanspruch hi­naus­gehende Steuerermäßigung. Um die volle steuerliche För­de­ rung sicherzustellen, muss der Steuerpflichtige stets auch die Al­ters­ vorsorgezulage über den Anbieter bei der Zentralen Zulagen­stel­le für Altersvermögen beantragen. 3. Besonderheiten bei Ehegatten Beide Ehegatten sind unmittelbar begünstigt Gehören beide Ehegatten zum unmittelbar begünstigten Personen­ kreis (vgl. RNr. 902), kann jeder Ehegatte seine Altersvorsorgebeiträ­ ge im Rahmen der genannten Höchstbeträge als Sonderaus­ga­ben geltend machen. Der Sonderausgabenhöchstbetrag steht je­dem Ehegatten gesondert zu. Daher kann nicht ausgeschöpftes Ab­zugs­ volumen auch nicht auf den anderen unmittelbar begünstigten Ehe­ gatten übertragen werden. Für die Günstigerprüfung werden je­weils die beiden Ehegatten zustehenden Zulagen mit den sich ins­ge­samt ergebenden Steuervorteilen aus dem zusätzlichen Sonderaus­ gabenabzug verglichen. Nur ein Ehegatte ist unmittelbar begünstigt Gehört hingegen nur ein Ehegatte zum unmittelbar begünstigten Per­sonenkreis, steht dem nicht unmittelbar begünstigten Ehegatten zwar ein abgeleiteter Zulageanspruch (vgl. RNr. 904), nicht je­doch ein eigenständiger Sonderausgabenhöchstbetrag zu. Altersvor­ sorgebeiträge, die der nicht unmittelbar begünstigte Ehegatte auf seinen Vertrag geleistet hat, können daher im Rahmen des Son­der­ ausgabenabzugs nur insoweit berücksichtigt werden, als der un­mit­ telbar begünstigte Ehegatte mit seinen Aufwendungen seinen Son­ derausgabenhöchstbetrag noch nicht ausgeschöpft hat. Für die Güns­ tigerprüfung werden die beiden Ehegatten zustehenden Zulagen mit dem sich aus dem zusätzlichen Sonderausgabenabzug ins­ge­samt ergebenden Steuervorteil verglichen. Rechtsquelle: § 10a EStG BMF-Schreiben vom 31. März 2010, BStBl I S. 270

410

411

76 

F.  Außergewöhnliche Belastungen

I. Allgemeine außergewöhnliche Belastungen 501

Allgemeine außergewöhnliche Belastungen sind Aufwendungen, die ei­nem Steuerpflichtigen im privaten Bereich zwangsläufig und in grö­ßerem Umfang als der überwiegenden Mehrheit vergleich­ barer Steu­erpflichtiger erwachsen. Diese Aufwendungen werden steuermin­dernd berücksichtigt, soweit sie die nach Familienstand und Ge­samt­betrag der Einkünfte gestaffelte zumutbare Eigenbelas­ tung über­steigen. Höhe der zumutbaren Eigenbelastung

502

Zumutbare bis Belastung 15.340 bei einem Euro Gesamtbetrag der Einkünfte Bei Steuerpflichtigen, die keine Kinder haben und bei denen die Einkommensteuer nach dem Grundtarif 5 Prozent nach dem Splittingtarif 4 Prozent zu berechnen ist Bei Steuerpflichtigen mit einem Kind oder zwei Kindern 2 Prozent drei oder mehr Kindern 1 Prozent des Gesamtbetrags der Einkünfte

über 15.340 bis 51.130 Euro

über 51.130 Euro

6 Prozent 5 Prozent

7 Prozent 6 Prozent

3 Prozent 1 Prozent

4 Prozent 2 Prozent

I. Allgemeine außergewöhnliche Belastungen  77

Zu den außergewöhnlichen Belastungen allgemeiner Art gehören zum Beispiel • Beerdigungskosten, soweit sie nicht aus dem Nachlass bestritten wer­den können und auch nicht durch Ersatzleistungen gedeckt sind. Aufwendungen für Trauerbekleidung und für die Bewirtung von Trauergästen sind jedoch keine außer­ge­wöhn­li­chen Belastun­ gen; • nicht ersetzte Krankheitskosten (zum Beispiel Arzt-, Zahnarzt- oder Heilpraktikerkosten, Aufwendungen für verordnete Arzneimittel, Zu­zahlungen für einen Krankenhausaufenthalt, Praxisgebühr); • Scheidungskosten (Gerichts- und Anwaltskosten); • Fahrtkosten behinderter Menschen Bei behinderten Menschen mit einem GdB von mindestens 80 oder von mindestens 70 bei erheblicher Geh- und Stehbehinde­ rung (Merkzeichen „G“ im Behindertenausweis) können Kraftfahr­ zeugkosten für durch die Behinderung veranlasste unvermeidbare Fahrten in angemessenem Rahmen berücksichtigt werden. Im Allgemeinen kann ein nachgewiesener oder glaubhaft gemachter Aufwand für Privatfahrten von insgesamt bis zu 3.000 Kilometer im Jahr als angemessen angesehen werden. Da ein Kilometersatz von 0,30 Euro zugrunde gelegt wird, ergibt sich also ein steuer­ lich berücksichtigungsfähiger Aufwand von bis zu 900 Euro im Jahr. Eine höhere Fahrleistung als 3.000 Kilometer jährlich wird dann anerkannt, wenn die Fahrten durch die Behinderung verur­ sacht sind und dies zum Beispiel anhand eines Fahrten­buchs oder durch eine Aufstellung der von dem behinderten Menschen durch­ geführten Privatfahrten nachgewiesen wird. Bei behinderten Menschen mit Merkzeichen „aG“, „H“ und „Bl“ kön­nen alle nachgewiesenen oder glaubhaft gemachten Fahrten bis zu 15.000 Kilometer jähr­lich mit dem Kilometersatz von 0,30 Eu­ro berücksichtigt werden. Rechtsquelle: § 33 EStG R 33.1 – 33.4 EStR

503

78  F.  Außergewöhnliche Belastungen

II. Außergewöhnliche Belastungen besonderer Art 1. Unterhaltsaufwendungen 504

Aufwendungen für den Unterhalt und eine etwaige Berufsausbildung von bedürftigen Personen, für die kein Anspruch auf einen Frei­betrag für Kinder oder Kindergeld besteht, werden als außergewöhn­liche Belastungen steuermindernd anerkannt. Der Abzug ist aber grund­ sätzlich auf Leistungen an Personen beschränkt, die ei­nen gesetz­ lichen Unterhaltsanspruch gegenüber dem Arbeitnehmer oder sei­ nem Ehegatten haben. Der gesetzlich unterhaltsberechtigten Person gleichgestellt ist eine Person, wenn bei ihr zum Unterhalt bestimmte öffentliche Mittel mit Rücksicht auf die Unterhaltsleis­tungen des Arbeitnehmers gekürzt werden. Für die Geltendmachung von Unter­ haltsaufwendungen als außergewöhnliche Belastung ist die Anlage Unterhalt zu verwenden.

505

Für jede unterstützte Person können Aufwendungen bis zu einem Höchst­betrag von 8.004 Euro anerkannt wer­den. Auf den Höchst­ betrag der Unterhaltsleistungen werden die eigenen Ein­künfte und Bezüge der unterhaltenen Person im Unterhaltszeitraum angerech­ net, jedoch nur, soweit sie 624 Euro jährlich überstei­gen. Außerdem vermindert sich der Höchstbetrag stets um Aus­bil­dungshilfen aus öffentlichen Mitteln oder von Förderungseinrichtun­gen, die hierfür öffentliche Mittel erhalten. Lebt die unterhaltene Person im Ausland, so können die Aufwendun­ gen nur abgezogen werden, soweit sie nach den Verhältnissen des Wohnsitzstaates der unterhaltenen Person notwendig und an­ge­ messen sind. Rechtsquelle: § 33a Abs. 1 EStG R 33a.1 EStR

II. Außergewöhnliche Belastungen besonderer Art  79

2. Sonderbedarf für Berufsausbildung Eltern, deren volljähriges Kind sich noch in Berufsausbildung befin­ det und auswärtig untergebracht ist, können einen zusätzlichen Frei­ betrag in Höhe von 924 Euro je Kalenderjahr als außergewöhnliche Belastung geltend machen. Voraussetzung ist, dass für das Kind noch Anspruch auf Kindergeld oder einen Freibetrag für Kinder be­steht. Für die Gewährung des Freibetrags kommt es auf die tat­säch­liche Höhe der Aufwendungen nicht an.

506

Auswärtige Unterbringung ist jede Unterbringung des Kindes außer­ halb des elterlichen Haushalts. Auf die Gründe für die auswärtige Un­terbringung kommt es nicht an. Voraussetzung ist jedoch, dass der auswärtigen Unterbringung eine gewisse Dauer innewohnt. Dies ist der Fall, wenn es sich um eine Unterbringung des Kindes han­delt, die darauf angelegt ist, die räumliche Selbstständigkeit des Kindes während einer ganzen Ausbildung (zum Beispiel eines Stu­diums) oder eines bestimmten Ausbildungsabschnitts (zum Bei­spiel eines Studiensemesters) zu gewährleisten.

507

Eigene Einkünfte und Bezüge des Kindes innerhalb des maßge­ benden Zeitraums werden von dem Freibetrag abgezogen, jedoch grund­sätzlich nur, soweit sie jährlich 1.848 Euro übersteigen. Außer­ dem vermindert sich der Freibetrag stets um Ausbildungshilfen aus öffentlichen Mitteln oder von Förderungseinrichtungen, die hier­für öf­fentliche Mittel erhalten. Darlehensweise gewährte Leistun­gen wer­den aber nicht angerechnet.

508

Hinweis: Nach dem Steuervereinfachungsgesetz 2011 entfällt ab dem Veran­ lagungszeitraum 2012 die Anrechnung der eigenen Einkünfte und Bezüge des Kindes. Rechtsquelle: § 33a Abs. 2 EStG R 33a.2 EStR

Weitergehende Erläuterungen enthält die Broschüre „Steuertipps für Familien“, die ebenfalls vom Bayerischen Staatsministerium der Fi­ nanzen herausgegeben wird.

80  F.  Außergewöhnliche Belastungen

3. Pauschbetrag für behinderte Menschen Behinderungsbedingte Mehraufwendungen 511

Behinderte Menschen können wegen der Aufwendungen für die Hil­ fe bei den gewöhnlichen und regelmäßig wiederkehrenden Verrich­ tungen des täglichen Lebens, für die Pflege sowie für einen erhöh­ ten Wäschebedarf einen Pauschbetrag geltend machen, wenn sie ihre behinderungsbedingten Mehraufwendungen nicht im Ein­zelnen nachweisen wollen. Im Fall des Einzelnachweises werden die be­ rücksichtigungsfähigen Aufwendungen nach Abzug der zumut­baren Eigenbelastung berücksichtigt. Der Pauschbetrag, der oh­ne Kürzung um die zumutbare Eigenbelastung angesetzt wird, ist nach dem Grad der Behinderung gestaffelt. Grad der Behinderung von 25 und 30 35 und 40 45 und 50 55 und 60 65 und 70 75 und 80 85 und 90 95 und 100

Pauschbetrag 310 Euro 430 Euro 570 Euro 720 Euro 890 Euro 1.060 Euro 1.230 Euro 1.420 Euro

Erhöhter Pauschbetrag Für behinderte Menschen, die infolge ihrer Behinderung so hilflos sind, dass sie für eine Reihe von häufig und regelmäßig wiederkehren­ den Verrichtungen zur Sicherung ihrer persönlichen Existenz im Ab­ lauf eines jeden Tages fremder Hilfe dauernd bedürfen, und für Blin­ de erhöht sich der Pauschbetrag auf 3.700 Euro. Rechtsquelle: §§ 33, 33b EStG § 65 EStDV R 33b EStR

II. Außergewöhnliche Belastungen besonderer Art  81

4. Pflege-Pauschbetrag Steuerpflichtige, die eine schwerpflegebedürftige Person mit Merkzei­chen „H“ im Schwerbehindertenausweis oder der Pflegestu­ fe III in ihrer oder deren Wohnung persönlich pflegen, können für die ent­ste­henden Aufwendungen einen Pauschbetrag von 924 Euro je Ka­len­derjahr beanspruchen, wenn sie dafür keine Einnahmen erhal­ ten. Nicht als Einnahme zählt das von den Eltern eines behinderten Kindes für dieses Kind erhaltene Pflegegeld. Sind die tatsächlichen Aufwendungen, etwa für Fahrtkosten oder Pflegemittel nach Abzug der zumutbaren Belastung höher, so kön­nen anstelle des PflegePauschbetrags die nachgewiesenen Auf­wendungen als allgemeine außergewöhnliche Belastung geltend ge­macht werden. Wird ein Pflegebedürftiger im Kalenderjahr von meh­reren Personen gepflegt, so wird der Pflege-Pauschbetrag nach der Zahl der Pflegepersonen aufgeteilt. Rechtsquelle: § 33b Abs. 6 EStG R 33b EStR

512

82 

G.  Einkommensteuerveranlagung

601

Bei Arbeitnehmern ist die Einkommensteuer grundsätzlich durch den Lohnsteuerabzug abgegolten. Wegen der Besonderheiten beim Lohn­steuerabzug ist aber oft die Summe der bei jeder Lohnzahlung vom Arbeitgeber einbehaltenen Lohnsteuerabzugsbeträge höher als die tatsächlich geschuldete Einkommensteuer. Aus diesem Grund kön­nen auch Arbeitnehmer eine Veranlagung zur Einkommensteuer be­antragen. In bestimmten Fällen sind sie auch zur Abgabe einer Ein­ kommensteuererklärung verpflichtet.

I. Pflichtveranlagung 602

Arbeitnehmer sind in bestimmten Fällen von Amts wegen zur Einkom­ mensteuer zu veranlagen, weil die tatsächliche Jahressteuerschuld erst im Wege einer Veranlagung ermittelt werden kann. In die­sen Fäl­ len ist daher die Abgabe einer Einkommensteuererklärung gesetzlich vorgeschrieben. Dies ist zum Beispiel der Fall, wenn • die positive Summe der Einkünfte, die nicht dem Lohnsteuerabzug unterle­gen haben, mehr als 410 Euro beträgt oder • die positive Summe bestimmter Lohnersatzleistungen, wie zum Beispiel Arbeitslosengeld mehr als 410 Euro betragen hat oder • beide Ehegatten Arbeitslohn bezogen haben und einer von ihnen nach der Steuerklasse V oder VI besteuert oder bei Steuerklasse IV das Faktorverfahren angewandt worden ist oder

I. Pflichtveranlagung  83

• ein Arbeitnehmer gleichzeitig Arbeitslohn von mehreren Arbeitge­ bern bezogen hat oder • vom Finanzamt im Rahmen des Lohnsteuer-Ermäßigungsverfahrens (vgl. RNrn. 205 ff) ein Freibetrag gewährt worden ist (ausgenom­ men Zahl der Kinderfrei­be­träge oder Pauschbetrag für behinderte Men­schen) und der im Kalenderjahr insgesamt erzielte Arbeitslohn 10.200 Euro (bei zusammen veranlagten Ehegatten 19.400 Euro) übersteigt oder • der Arbeitgeber auf der Lohnsteuerbescheinigung für den Arbeit­ nehmer den Großbuchstaben S eingetragen hat oder • im Lohnsteuerabzugsverfahren Entschädigungen oder Arbeitslohn für mehrere Jahre ermäßigt besteuert worden sind (vgl. RNr. 617) oder • bei geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden Eltern oder bei El­tern nichtehelicher Kinder beide Elternteile eine Aufteilung des Sonderbedarfs für Berufsausbildung (vgl. RNrn. 506 ff) oder des einem Kind zustehenden Pauschbetrags für behinderte Men­schen (vgl. RNr. 511) in einem anderen Verhältnis als je zur Hälf­te bean­ tragen. Die Einkommensteuererklärung ist auf dem amtlichen Vordruck bis zum 31. Mai des Folgejahrs beim Finanzamt einzureichen. Wenn Ar­ beitnehmer Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbe­ betrieb oder aus selbstständiger Arbeit von mehr als 410 Euro jährlich erzielen, muss die Steuererklärung ab dem Veranlagungszeitraum 2011 grundsätzlich nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung (elektronisch) an das Finanzamt übermittelt werden. Die Verpflich­tung zur Abgabe einer Einkommensteuerer­ klärung bedeutet für den Arbeitnehmer jedoch nicht zwangsläufig, dass eine Einkom­men­steuer-Nachzahlung zu erwarten ist. Vielmehr kommt es häufig auch in diesen Fällen zu einer Steuererstattung, insbesondere dann, wenn keine weiteren Einkünfte oder steuererhö­ henden Tatsa­chen vorliegen. Rechtsquelle: § 46 Abs. 2 EStG

84  G.  Einkommensteuerveranlagung

II. Antragsveranlagung 603

Besteht keine Erklärungspflicht, so lohnt sich ein Antrag auf Einkom­ mensteuerveranlagung insbesondere, wenn • der Arbeitnehmer während des Kalenderjahrs nicht ununterbro­ chen in einem Dienstverhältnis gestanden hat, • die Höhe des Arbeitslohns im Lauf des Kalenderjahrs geschwankt hat und kein Lohnsteuer-Jahresausgleich durch den Arbeitgeber durch­geführt worden ist, • sich Steuerklasse oder Zahl der Kinderfreibeträge im Lauf des Ka­ len­derjahrs zugunsten des Arbeitnehmers geändert haben und dies noch nicht berücksichtigt worden ist, • Werbungskosten, Sonderausgaben oder außergewöhnliche Belastun­gen zu berücksichtigen sind, für die im Rahmen des LohnsteuerErmäßigungsverfahrens (vgl. RNrn. 205 ff) kein Freibetrag ge­ währt worden ist. Der Antrag auf Einkommensteuerveranlagung ist auf dem amtlichen Vordruck innerhalb der Antragsfrist zu stellen. Der Antrag muss spä­ testens bis zum Ablauf der vierjährigen Festsetzungsverjährung beim Finanzamt gestellt werden, für 2011 also bis zum 31. Dezember 2015. Diese Frist kann nicht ver­längert werden. Eine Einkommensteuerver­ anlagung kann sich auch dann noch lohnen, wenn der Arbeitgeber bereits einen Lohn­steu­er-Jahresausgleich durchgeführt hat. Rechtsquelle: § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG

III. Steuererklärungsvordrucke und Belege  85

III. Steuererklärungsvordrucke und Belege 1. Antragsformulare Bei einer Arbeitnehmerveranlagung sind für die Einkommensteuerer­ klärung neben dem vierseitigen so genannten Mantelbogen für je­ den Arbeitnehmer eine Anlage N für seine Einkünfte aus nichtselbst­ ständiger Arbeit (sind beide Ehegatten Arbeitnehmer, müs­sen also zwei Anlagen N eingereicht werden) und die Anlage Vorsorgeauf­ wand nötig. Wenn Altersvorsor­gebeiträge als Sonderausgaben (vgl. RNr. 408) berücksichtigt wer­den sollen, wird zudem die Anlage AV benötigt. Unbeschränkt einkommensteuerpflichtige Arbeitnehmer, die im Aus­ land eine nichtselbstständige Tätigkeit ausgeübt und nach einem Doppelbesteuerungsabkommen oder nach dem Auslandstätigkeits­ erlass steuerfreien Arbeitslohn bezogen haben, brauchen zur Anlage N noch die Anlage N-AUS. Arbeitnehmer mit Kindern benötigen die Anlage Kind. Da­neben können als weitere Erklärungsvordrucke die Anlage U für den Abzug von Unterhaltsleistungen an den geschie­ denen oder dau­ernd getrennt lebenden Ehegatten (vgl. RNr. 405), die Anlage Unterhalt für die Berücksichtigung von Unterhaltsaufwen­ dungen an bedürftige Angehörige (vgl. RNr. 504) oder eine An­la­ge K für die Übertragung von Kinderfreibeträgen (vgl. RNr. 610) er­ forderlich werden. Die Steuererklärungsvordrucke sind zusammen mit einem ausführli­ chen Anleitungsheft zum Ausfüllen der Formulare beim Finanzamt kos­tenlos erhältlich. Bei vermögens­wirksamen Leistungen ist zur Geltendmachung der Arbeitnehmer-Sparzulage (vgl. RNr. 809) die entsprechende Anlage VL, die vom Anlageinstitut als Bescheinigung der angelegten vermögenswirk­samen Leistungen ausgestellt wird, der Steuererklärung beizufü­gen. Als besonderen Service bietet die Verwaltung die elektronische Steu­ ererklärung ELSTER an, die für Steuerbürger diverse Vorteile mit sich bringt. Die Steuererklärung wird bequem am PC erstellt und über

604

86  G.  Einkommensteuerveranlagung

das Internet beim Finanzamt eingereicht. Integrierte Plausibilitäts­ prüfungen garantieren eine formell korrekt und komplett ausgefüllte Steuererklärung und ersparen Rückfragen des Finanzamts. Neben zahlreicher kommerzieller und freier Steuer-Software kann hierfür das eigene PC-Programm der Steuerverwaltung ElsterFormular ver­ wendet werden, welches kostenlos auf CD-ROM im Finanzamt oder im Internet unter www.elster.de erhältlich ist. Weitere Informationen stehen ebenfalls unter dieser Internetadresse zur Verfügung. Darüber hinaus stehen die Erklärungsvordrucke zum Ausdrucken auch auf den Internetseiten der bayerischen Finanzämter unter der Adresse www.finanzamt.bayern.de zur Verfügung. 2. Belege und Quittungen 605

Der Steuerpflichtige kommt seiner Mitwirkungspflicht bei der Feststel­lung des steuerlichen Sachverhalts in erster Linie dadurch nach, dass er seine Angaben in den Erklärungsvordrucken vollständig und nach bestem Wissen und Gewissen macht. Der Steuererklärung sind insbesondere die Bescheinigung über die ver­mö­gens­wirksamen Leistungen, wenn die Arbeitnehmer-Spar­zu­la­ge be­an­tragt wird, und Spendenbestätigungen beizufügen. Außerdem müssen die geltend gemachten Steuerermäßigungen grund­sätzlich belegbar sein. Die Belege, die nicht ohnehin dem An­ trags- und Erklärungsvordruck beizufügen sind, können daher vom Fi­nanzamt gesondert angefordert werden.

Es empfiehlt sich, Belege und Quittungen bereits im laufenden Jahr zu sammeln. Rechtsquelle: §§ 90, 150 A0

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H.  Ermittlung des zu     versteuernden Einkommens

I. Altersentlastungsbetrag Bemessungsgrundlage für den Altersentlastungsbetrag ist der Ar­ beitslohn zuzüglich der positiven Summe der übrigen Einkünfte. Ver­ sorgungsbezüge sowie Leibrenten bleiben dabei außer Ansatz, da sie aufgrund des Versorgungsfreibetrags (vgl. RNrn. 124 ff) und des Rentenfreibetrags beziehungsweise der Ertragsanteilsbesteuerung bereits ermäßigt besteuert werden. Die Höhe des Altersentlastungsbetrags ist davon abhängig, in wel­ chem Kalenderjahr das 64. Lebensjahr vollendet worden ist. Für Steuerpflichtige der Geburtsjahrgänge 1940 und früher beträgt der Altersentlastungsbetrag dauerhaft 40 Prozent der Bemessungs­ grundlage, höchstens jedoch 1.900 Euro. Für spätere Geburtsjahrgänge wird – wie in nachfolgender Übersicht auszugsweise dargestellt – der Altersentlastungsbetrag schrittweise abgeschmolzen: Geburtsjahrgang Altersentlastungsbetrag in Prozent Höchstbetrag der Bemessungsgrundlage in Euro 1941 38,4 1.824 1942 36,8 1.748 1943 35,2 1.672 1944 33,6 1.596 1945 32,0 1.520 1946 30,4 1.444 Zu beachten ist, dass Personen, die am 1. Januar eines Jahres gebo­ ren sind, dem Geburtsjahrgang des Vorjahrs zuzurechnen sind. Für

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88  H.  Ermittlung des zu versteuernden Einkommens

Steuerpflichtige ab dem Geburtsjahrgang 1975, die erst im Jahr 2039 oder später ihr 64. Lebensjahr vollenden werden, fällt der Altersent­ lastungsbetrag ganz weg. Im Fall der Zusammenveranlagung erhält jeder Ehegatte, der entspre­ chende Einkünfte hat, den Altersentlastungsbetrag. Der Altersentlastungsbetrag wird bereits beim Lohnsteuerabzug durch den Arbeitgeber berücksichtigt. Rechtsquelle: § 24a EStG R 24a EStR

II. Kindergeld – Kinderfreibetrag – Freibetrag für Betreuung, Erziehung und Ausbildung Familienleistungsausgleich Bei der Einkommensbesteuerung muss vom Einkommen der Eltern ein Betrag in Höhe des Existenzminimums für jedes zu berücksichti­ gende Kind steuerfrei bleiben. Das Existenzminimum umfasst da­bei nicht nur den sächlichen Bedarf, wie zum Beispiel Ernährung, Un­ terkunft oder Bekleidung, sondern auch den Betreuungsbedarf. Da­ rüber hinaus ist auch der Erziehungsbedarf des Kindes zu berück­ sichtigen. Die Steuerfreistellung sowohl des sächlichen Bedarfs als auch des Betreuungs- und Erziehungsbedarfs erfolgt ent­we­der durch • das Kindergeld oder • die steuerlichen Freibeträge (Kinderfreibetrag, Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf).



II. Kindergeld – Kinderfreibetrag  89 Freibetrag für Betreuung, Erziehung und Ausbildung

1. Kinder Kinder im Sinn des Einkommensteuergesetzes sind sowohl solche, die im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandt sind, also leib­liche Kinder und Adoptivkinder, als auch Pflegekinder. Ein Pflege­ kind­schaftsverhältnis setzt voraus, dass die Pflegeperson zu dem Kind in einer familienähnlichen, auf Dauer angelegten Beziehung wie zu einem eigenen Kind steht, sie das Pflegekind nicht zu Erwerbs­ zwecken in ihren Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den leiblichen Eltern nicht mehr besteht. Kinder, die im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandt oder Pfle­gekinder sind, werden berücksichtigt, • solange sie das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet haben, • ab Vollendung des 18. Lebensjahrs, wenn das Kind noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, nicht in einem Beschäftigungsver­ hältnis steht und bei einer Agentur für Arbeit im Inland als Arbeits­ su­chender gemeldet ist oder noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und - sich noch in Schul- oder Berufsausbildung befindet oder - sich in einer Übergangszeit von höchstens vier Monaten zwi­ schen zwei Ausbildungsabschnitten oder zwischen einem Aus­ bildungsabschnitt und der Ableistung des gesetzlichen Wehroder Zivildienstes befindet oder - eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht be­ ginnen oder fortsetzen kann oder - ein freiwilliges soziales Jahr oder ein freiwilliges ökologisches Jahr im Sinn des Jugendfreiwilligendienstegesetzes oder einen Freiwilligendienst im Sinn des EU-Programms „Jugend in Akti­ on“ oder einen anderen Dienst im Ausland im Sinn von § 14b Zivildienstgesetz oder einen entwicklungspolitischen Freiwilli­ gendienst „weltwärts“ oder einen Freiwilligendienst aller Gene­

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90  H.  Ermittlung des zu versteuernden Einkommens

rationen (§ 2 Abs. 1a SGB VII) leistet. Nach einem Gesetzent­ wurf (Beitreibungsrichtlinie-Umsetzungsesetz) ist vorgesehen, dass auch Kinder berücksichtigt werden können, die einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst im Sinn der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Senioren, Frauen und Ju­ gend vom 20. Dezember 2010 (Gemeinsames Ministerialblatt S. 1778) oder den Bundesfreiwilligendienst leisten. Für die Berücksichtigung dieser volljährigen Kinder ist zusätz­ lich Vo­raussetzung, dass die eigenen Einkünfte und Bezüge des Kindes nicht mehr als 8.004 Euro im Kalenderjahr betragen. Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen zur Be­ rück­sichtigung des Kindes nicht vorgelegen haben, ermäßigt sich der Betrag von 8.004 Euro um ein Zwölftel. Bei Kindern mit Wohnsitz im Ausland kann sich gegebenenfalls die Grenze der Einkünfte und Bezüge des Kindes entsprechend den Verhältnissen des Wohnsitzstaates ermäßigen. Kinder, die den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst oder freiwilligen Wehrdienst leisten oder eine Tätigkeit als Ent­wicklungs­ helfer ausüben, werden während dieser Zeit nicht be­rücksich­tigt. Die entsprechenden Dienste wirken sich jedoch da­hinge­hend verlängernd aus, dass ein Kind, solange es für einen Be­ruf aus­ gebildet wird oder arbeitslos ist, über das 25. beziehungs­weise 21. Lebensjahr hinaus für einen der Dauer des inländi­schen ge­ setzlichen Grundwehrdienstes oder Zivildienstes ent­spre­chen­den Zeitraum noch berücksichtigt werden kann. • wenn das Kind wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behin­ derung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten und die Behin­ derung vor Vollendung des 25. Lebensjahrs eingetreten ist. Rechtsquelle: § 32 EStG R 32.2 – 32.11 EStR

Hinweis: Nach dem Steuervereinfachungsgesetz 2011 entfällt ab dem Veran­ lagungszeitraum 2012 die Anrechnung der eigenen Einkünfte und Bezüge des Kindes.



II. Kindergeld – Kinderfreibetrag  91 Freibetrag für Betreuung, Erziehung und Ausbildung

2. Kindergeld Während des laufenden Kalenderjahrs erfolgt die steuerliche Entlas­ tung ausschließlich über das Kindergeld. Die Berücksichtigung von Kinderfreibeträgen sowie Freibeträgen für den Betreuungs- und Er­ ziehungs- oder Ausbildungsbedarf ist daher beim Lohnsteuerabzug grundsätzlich nicht möglich. Das Kindergeld für im Inland ansässige Kinder beträgt für erste und zweite Kinder monatlich jeweils 184 Euro, für dritte Kinder 190 Euro und für das vierte und jedes weitere Kind jeweils 215 Euro. Die glei­ chen Beträge gel­ten für Arbeitnehmer aus einem Mitgliedsstaat der Euro­päi­schen Union, aus Island, Liechtenstein, Norwegen und der Schweiz, deren Kin­der in einem der genannten Staaten wohnen. Ar­ beitnehmer aus Serbien, dem Kosovo, Montenegro, Bosnien und Her­ zegowina, der Türkei, Marokko und Tunesien kön­nen für Kinder, die sich im Heimatland aufhalten, ein reduziertes Kindergeld erhalten. Die Zahlung von Kindergeld für Kinder im Ausland setzt voraus, dass im ausländischen Wohnsitzstaat kein Anspruch auf dem deutschen Kindergeld vergleichbare Leistungen besteht. Für ein und dasselbe Kind kann immer nur eine Person Kindergeld er­halten. Das Kindergeld ist bei der Familienkasse der Agentur für Arbeit, in de­ren Bezirk der Antragsteller seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Auf­enthalt hat, schriftlich zu beantragen. Abweichend davon ist bei Be­schäftigten im öffentlichen Dienst der Kindergeldantrag an die zu­ ständige Bezügestelle zu richten. Die Zahl der Kinderfreibeträ­ge hat auf die Höhe des Lohnsteuerab­ zugs oder auf das Kindergeld keinen Einfluss. Die Zahl der Kinderfrei­ beträge bewirkt aber ei­ne Minderung des vom Arbeitgeber einzube­ haltenden Solidaritätszu­schlags und der Kirchensteuer. Rechtsquelle: §§ 31, 32, 51a, 62 – 78 EStG

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92  H.  Ermittlung des zu versteuernden Einkommens

3. Freibeträge für Kinder 609

Zusätzlich zum Kinderfreibetrag kommt ein Freibetrag für den Be­ treu­ungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf hinzu. Beide Frei­ beträge zusammen stellen die verfassungsrechtlich gebotene Steu­ erfreistellung des Existenzminimums sicher, soweit diese nicht be­ reits durch das Kindergeld erreicht wird. Verrechnung mit Kindergeld Nach Ablauf des Kalenderjahrs prüft das Finanzamt von Amts wegen im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung, ob die Freibeträ­ge (Kinderfreibetrag, Freibetrag für den Betreuungs- und Er­zie­hungsoder Ausbildungsbedarf) günstiger sind als das zustehende Kin­ dergeld. Werden die Freibeträge abgezogen, ist die hierdurch sich ergebende Steuerminderung mit dem Kindergeld zu verrechnen. Zu beachten ist, dass auch derjenige Elternteil Kindergeld „er­hält“, dem es nicht unmittelbar ausgezahlt, sondern bei der Be­mes­sung seiner Unterhaltsverpflichtung angerechnet wird. Beim Kinder­geld verbleibt es immer dann, wenn dies für den Berechtigten güns­ti­ger ist. Die Prüfung wird auf das einzelne Kind bezogen. Bei der Berücksichtigung des Kinderfreibetrags sowie des Freibe­ trags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf gilt der so genannte Halbteilungsgrundsatz, wonach beide Freibeträ­ ge jedem Elternteil zur Hälfte zustehen. Ehegatten, die zusammen veranlagt werden, erhalten die vollen Freibeträge – den Kin­der­frei­ betrag in Höhe von 4.368 Euro und den Freibetrag für den Be­treu­ ungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf in Höhe von 2.640 Euro – insgesamt also 7.008 Euro je Kind. Die vollen Freibeträ­ge werden auch berücksichtigt, wenn der andere Elternteil des Kin­des verstorben ist oder im Ausland lebt und nicht unbeschränkt ein­ kommensteuerpflichtig ist. Für jeden Kalendermonat, in dem die Vo­ raussetzungen für die steuerliche Berücksichtigung des Kindes nicht vorliegen, ermäßigen sich die Freibeträge um jeweils ein Zwölf­tel.



II. Kindergeld – Kinderfreibetrag  93 Freibetrag für Betreuung, Erziehung und Ausbildung

Übertragung der Freibeträge Geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden Eltern sowie Eltern von nichtehelichen Kindern stehen grundsätzlich nur der halbe Kin­ der­freibetrag von 2.184 Euro sowie der halbe Freibetrag für den Be­ treu­ungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf von 1.320 Euro zu. Lediglich in folgenden Fällen kommt eine Übertragung der Freibe­ träge in Betracht. • Auf Antrag eines Elternteils wird der dem anderen Elternteil zuste­ hen­de Kinderfreibetrag auf ihn übertragen, wenn er, nicht jedoch der andere Elternteil, seine Unterhaltsverpflichtung gegenü­ber dem Kind zu mindestens 75 Prozent erfüllt hat. • Bei minderjährigen Kindern, die nur in der Wohnung eines Eltern­ teils gemeldet sind, wird auf Antrag der dem anderen Elternteil zu­stehende Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Aus­bildungsbedarf auf den Elternteil, in dessen Wohnung das Kind gemeldet ist, übertragen. • Sowohl der Kinderfreibetrag wie auch der Freibetrag für den Be­ treu­ungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf können mit Zu­ stimmung des leiblichen Elternteils auf einen Stiefelternteil oder Großelternteil übertragen werden, wenn dieser das Kind in seinen Haushalt aufgenommen hat. Für die Zustimmungserklärung hält das Finanzamt einen besonderen Vordruck (Anlage K) be­reit, auf dessen Erläuterungen besonders hingewiesen wird. Bei Kindern mit Wohnsitz im Ausland können Kinderfreibeträge so­wie Freibeträge für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungs­ bedarf nur berücksichtigt werden, soweit sie nach den Ver­hält­nissen des Wohnsitzstaates notwendig und angemessen sind. Zur Berücksichtigung der Freibeträge bei der Ermittlung des Solidari­ tätszuschlags und der Kirchensteuer sowie bei der Ermittlung der Ein­kommensgrenzen des Vermögensbildungs- und WohnungsbauPrä­miengesetzes vgl. RNrn. 701, 703, 809 und 813. Rechtsquelle: §§ 31, 32 EStG R 32.12 – 32.13 EStR

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94  H.  Ermittlung des zu versteuernden Einkommens

Weitergehende Erläuterungen enthält die ebenfalls vom Bayerischen Staatsministerium der Finanzen herausgegebene Broschüre „Steuer­ tipps für Familien“.

III. Entlastungsbetrag für Alleinerziehende 611

Ein Entlastungsbetrag in Höhe von 1.308 Euro im Kalenderjahr wird alleinstehenden Elternteilen gewährt, wenn zu ihrem Haushalt min­ des­tens ein Kind gehört, für das ihnen Kindergeld oder ein Freibetrag für Kinder zusteht. Die Zugehörigkeit zum Haushalt ist anzuneh­men, wenn das Kind in der Wohnung mit Haupt- oder Nebenwohn­sitz ge­ meldet ist. Ist das Kind bei mehreren alleinstehenden Personen, zum Bei­spiel bei beiden Elternteilen, gemeldet, steht der Entlastungsbe­ trag in der Regel dem zu, der auch das Kindergeld für das Kind er­ hält. Den Entlastungsbetrag können nur Alleinerziehende erhalten, die nicht die Voraussetzungen für die Anwendung der Splittingtabelle er­ füllen oder verwitwet sind. Weitere Voraussetzung ist, dass sie kei­ne Haushaltsgemeinschaft mit einer anderen volljährigen Person bil­den, es sei denn, es handelt sich um ein volljähriges Kind, • für das dem Alleinerziehenden noch Kindergeld oder ein Freibe­ trag für Kinder zusteht oder • das den gesetzlichen Grundwehr- oder Zivildienst leistet, sich frei­ wil­lig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat oder eine Tätigkeit als Entwicklungshelfer aus­übt. Ist die volljährige Person mit Haupt- oder Nebenwohnsitz in der Woh­ nung des Alleinerziehenden gemeldet, so wird vermutet, dass sie gemeinsam wirtschaften und mithin eine Haushaltsgemeinschaft bilden. Diese Vermutung ist widerlegbar, es sei denn, der Al­lein­ erziehende und die andere Person leben in einer eheähnlichen Ge­ meinschaft oder in einer eingetragenen Lebenspartnerschaft.

IV. Härteausgleich  95

Für jeden Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen für die Ge­ währung des Entlastungsbetrags nicht vorgelegen haben, ermäßigt sich dieser um jeweils ein Zwölftel. Der Entlastungsbetrag für Alleinerziehende wird im Lohnsteuerab­ zugs­verfahren durch den Arbeitgeber bei der Steuerklasse II automa­ tisch berücksichtigt. Rechtsquelle: § 24b EStG BMF-Schreiben vom 29. Oktober 2004, BStBl I S. 1042

IV. Härteausgleich Bezieher von Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit (einschließ­ lich Versorgungsbezüge), die daneben noch andere, nicht dem Lohn­ steuerabzug unterliegende steuerpflichtige Einkünfte ha­ben, müssen diese versteuern, wenn sie insgesamt mehr als 410 Eu­ro im Kalen­ derjahr betragen (vgl. RNr. 602). Vom Arbeitgeber pau­schal versteu­ erter Arbeitslohn (vgl. RNrn. 212 ff), wie zum Beispiel das pauschal versteuerte Arbeitsentgelt aus einer geringfügigen Beschäftigung, bleiben außer Ansatz. Betragen die nicht dem Lohn­steuerabzug un­ terliegenden Einkünfte zwar mehr als 410 Euro, aber weniger als 820 Euro im Kalenderjahr, so wird die Besteuerung durch den so genann­ ten Härteausgleich abgemildert. Dabei wird das Einkommen um den Betrag gekürzt, um den die bezeichne­ten Einkünfte (gegebenenfalls gemindert um den Altersentlastungs­betrag) niedriger als 820 Euro sind. Damit wird gewährleistet, dass – sollten zum Beispiel neben dem Arbeitslohn bezogene andere Einkünfte den Betrag von 410 Euro geringfügig überschreiten – durch diesen so genannten Här­ teausgleich bis zu einer Jahressum­me von 820 Euro nur allmählich auf die volle Besteuerung übergelei­tet wird. Rechtsquelle: § 46 EStG § 70 EStDV

611a

96 

J.  Ermittlung der festzusetzenden Einkommensteuer

612

Wird für einen Arbeitnehmer eine Einkommensteuerveranlagung durch­geführt, dann wird – unabhängig vom Lohnsteuerabzug des Ar­ beitgebers – für sein zu versteuerndes Einkommen die Einkommen­ steuer festgesetzt, auf die dann die vom Arbeitgeber einbehalte­ne Lohnsteuer angerechnet wird.

I. Veranlagungswahlrecht für Ehegatten 613

Ehegatten, die beide unbeschränkt steuerpflichtig sind, nicht dau­ ernd getrennt leben und bei denen diese Voraussetzungen zu Beginn des Veranlagungszeitraums vorgelegen haben oder im Lauf die­ses Zeitraums eingetreten sind, können zwischen getrennter Ver­anlagung und Zusammenveranlagung wählen. Für das Jahr der Ehe­schließung können die Ehegatten aber auch die besondere Ver­an­lagung bean­ tragen. Zusammenveranlagung Bei einer Zusammenveranlagung von Ehegatten werden die Einkünf­ te, die die Ehegatten erzielt haben, zusammengerechnet und den Ehegatten gemeinsam zugerechnet. Dies ist die häufigste und re­ gelmäßig günstigste Veranlagungsart für Ehegatten.

II. Grundfreibetrag und Steuertarif  97

Getrennte Veranlagung Bei der getrennten Veranlagung von Ehegatten sind jedem Ehegat­ ten die von ihm bezogenen Einkünfte zuzurechnen. Im Allgemeinen ist davon auszugehen, dass eine getrennte Veranlagung zu einer hö­ heren Steuerbelastung führt, da die Einkommensteuer für jeden Ehe­ gatten nach dem Grundtarif zu berechnen ist. Besondere Veranlagung Die besondere Veranlagung kann nur für das Jahr der Eheschließung durchgeführt werden. Voraussetzung ist allerdings, dass sie die Ehe­ gatten gemeinsam wählen. Die Ehegatten werden dann so ver­anlagt, als wären sie unverheiratet. Diese Veranlagungsart bietet sich dann an, wenn Arbeitnehmer vor der Eheschlie­ßung als verwitwete Per­son Anspruch auf Anwendung des Splittingtarifs (Lohn­steu­erklas­se III) haben. Rechtsquelle: §§ 26, 26a, 26b, 26c EStG R 26, 26a, 26b EStR

Hinweis: Nach dem Steuervereinfachungsgesetz 2011 wird ab dem Veranla­ gungszeitraum 2013 die getrennte und die besondere Veranlagung durch die Einzelveranlagung ersetzt.

II. Grundfreibetrag und Steuertarif Der Grundfreibetrag beträgt für das Veranlagungsjahr (ab 2010) 8.004 Eu­ro, bei Anwendung der Splittingtabelle 16.008 Euro. Die Splitting­tabelle wird angewendet bei • der Zusammenveranlagung von Ehegatten, • Verwitweten für das Kalenderjahr, das dem Todesjahr des Ehegat­ ten folgt, wenn im Zeitpunkt des Todes die Voraussetzungen für das Veranlagungswahlrecht erfüllt waren oder

614

98  J.  Ermittlung der festzusetzenden Einkommensteuer

• einem Steuerpflichtigen, dessen Ehe im Kalenderjahr durch Tod, Schei­dung oder Aufhebung aufgelöst worden ist, wenn er mit sei­nem bisherigen Ehegatten die Voraussetzungen für das Veranlagungs­wahlrecht erfüllt hat. Dies gilt nicht, wenn auch der Steuerpflich­tige wieder geheiratet hat und getrennt zur Einkommen­steu­er veranlagt wird. In allen anderen Fällen wird die Grundtabelle angewendet. Rechtsquelle: § 32a EStG

III. Progressionsvorbehalt 615

Hat ein Steuerpflichtiger bestimmte steuerfreie Sozialleistungen be­ zogen, so ist auf das zu versteuernde Einkommen ein besonderer Steu­ersatz, der so genannte Progressionsvorbehalt, anzuwenden. Das­selbe gilt für bestimmte ausländische Einkünfte, die nicht der in­ ländischen Besteue­rung unterliegen. Der besondere Steuersatz ist der Steuersatz, der sich ergibt, wenn die Summe der steuerfreien Sozialleistungen – ge­gebenenfalls abzüglich des noch nicht ausge­ schöpften Arbeitneh­mer-Pauschbetrags – sowie die dem Progressi­ onsvorbehalt unterliegenden ausländischen Ein­künf­te miteinbezogen werden.

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Von den steuerfreien Sozialleistungen unterliegen insbesondere die fol­genden dem Progressionsvorbehalt. • Arbeitslosengeld, Zuschuss zum Arbeitsentgelt, Kurz­arbeitergeld, Winterausfallgeld, Insolvenz­geld, Übergangsgeld, Altersüber­ gangsgeld, Unterhaltsgeld als Zuschuss und Eingliederungshilfe nach dem Dritten Buch Sozi­algesetzbuch oder dem Arbeitsförde­ rungsgesetz, • Krankengeld, Mutterschaftsgeld, Verletztengeld, Übergangsgeld oder vergleichbare Lohnersatzleistungen nach den sozial­ver­si­che­ rungs­rechtlichen Vorschriften,

IV. Steuersätze für außerordentliche Einkünfte  99

• Mutterschaftsgeld und die Unterstützung nach dem Mutter­schutz­ gesetz, • Verdienstausfallentschädigung nach dem Unterhaltssicherungsge­ setz, • Aufstockungsbeträge nach dem Altersteilzeitgesetz, • Elterngeld nach dem Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetz. Die Träger der Sozialleistungen, zum Beispiel Agenturen für Arbeit, Krankenkassen und Berufsgenossenschaften, übermitteln die Daten über die im Kalenderjahr gewährten Leistungen sowie die Dauer des Leistungszeitraums für jeden Empfänger auf elektronischem Weg an die Finanzverwaltung, soweit die Leistungen nicht auf der Lohnsteu­ erbescheinigung auszuweisen sind, und weisen auch den Empfänger auf die steuerliche Behandlung dieser Leistungen und auf die Erklä­ rungspflicht hin. Das so genannte Arbeitslosengeld II unterliegt nicht dem Progressionsvorbehalt. Der Progressionsvorbehalt führt nicht zu einer Steuerpflicht der an sich steuerfreien Einnahmen. Er dient vielmehr nur der Ermittlung des auf die übrigen, steuerpflichtigen Einkünfte anzuwendenden Steu­ersatzes. Der Progressionsvorbehalt ist also nur dann von Be­deu­ tung, wenn zusätzlich steuerpflichtige Einkünfte bezogen werden. Rechtsquelle: § 32b EStG R 32b EStR

IV. Steuersätze für außerordentliche Einkünfte Abfindungen und Jubiläumszuwendungen Abfindungen (vgl. RNr. 106) werden auf An­trag ermäßigt besteu­ ert, wenn es sich um außerordentliche Ein­künf­te handelt. Dies ist

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100  J.  Ermittlung der festzusetzenden Einkommensteuer

grundsätzlich der Fall, wenn durch einen ein­maligen größeren Betrag entgangene oder entgehende Einnahmen mehrerer Jahre abgegolten werden. Entsprechendes gilt, wenn Ar­beitslohn für eine mehrjährige Tätigkeit gezahlt wird, zum Beispiel anlässlich eines Arbeitnehmerju­ biläums wegen mehrjähriger Be­triebszugehörigkeit. Die Einkommensteuer beträgt in diesen Fällen das Fünffache des Un­ terschiedsbetrags zwischen der Einkommensteuer, die sich für das zu versteuernde Einkommen ohne die außerordentlichen Einkünf­te und der Einkommensteuer, die sich für das geminderte zu versteu­ ernde Ein­kommen zuzüglich eines Fünftels der außerordentlichen Einkünfte ergibt. Diese Steuerberechnung bewirkt im Regelfall eine Minderung bei der Steuerprogression. Hat der Arbeitgeber beim Lohnsteuerabzug die Einkünfte ermäßigt be­steuert, ist für den Arbeitnehmer eine Einkommensteuerveranla­ gung durchzuführen (vgl. RNr. 602). Rechtsquelle: § 34 EStG R 34.1 – 34.5 EStR

V. Steuerermäßigungen 1. Mitgliedsbeiträge und Spenden an politische Parteien 618

Für Mitgliedsbeiträge und Spenden an politische Parteien ermäßigt sich die Einkommensteuer um 50 Prozent der Ausgaben, höchstens um 825 Euro, im Fall der Zusammenveranlagung von Ehegatten höchs­tens um 1.650 Euro. Entsprechendes gilt für Beiträge und Spen­ den an unabhängige Wählervereinigungen. Rechtsquelle: § 34g EStG

V. Steuerermäßigungen  101

2. Aufwendungen für haushaltsnahe Beschäftigungs verhältnisse, haushaltsnahe Dienstleistungen und Handwerkerleistungen Haushaltsnahe geringfügige Beschäftigungsverhältnisse Für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, bei denen es sich um ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis im Sinn des § 8a SGB IV handelt und die in einem in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegenden Privathaushalt ausgeübt werden, ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer auf Antrag um 20 Prozent der Aufwendungen, höchstens jedoch um 510 Euro. Voraussetzung ist, dass der Steuerbürger am Haushaltsscheckver­ fahren teilnimmt.

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Haushaltsnah ist ein Beschäftigungsverhältnis, wenn es eine haus­ haltsnahe Tätigkeit zum Gegenstand hat. Hierzu gehört beispielswei­ se die Zubereitung von Mahlzeiten im Haushalt, die Reinigung der Wohnung des Steuerbürgers, die Gartenpflege sowie die Pflege, Ver­ sorgung und Betreuung von kranken, alten oder pflegebedürftigen Personen im Haushalt des Steuerbürgers. Andere haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse und haushaltsnahe Dienstleistungen Für andere haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse und für die Inanspruchnahme eines selbstständigen Dienstleisters oder einer Dienstleistungsagentur zur Erledigung von haushaltsnahen Dienstleis­ tungen in einem in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegenden Privathaushalt ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer auf Antrag um 20 Prozent der Aufwendungen, höchstens um 4.000 Euro. Zu den haushaltsnahen Dienstleistungen gehören nicht handwerkliche Tätigkeiten, sondern nur Tätigkeiten, die gewöhnlich durch Mitglieder des privaten Haushalts erledigt wer­ den, wie zum Beispiel Reinigen der Wohnung (etwa durch Angestellte einer Dienstleistungsagentur oder durch einen selbstständigen Fens­ terputzer), Pflege von Angehörigen (beispielsweise durch die Inan­ spruchnahme eines Pflegedienstes), Gartenpflegearbeiten (zum Bei­

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102  J.  Ermittlung der festzusetzenden Einkommensteuer

spiel Rasenmähen, Heckenschneiden) und Umzugsdienstleistungen. Die Steuerermäßigung kann auch für die Inanspruchnahme von Pfle­ ge- und Betreuungsleistungen sowie für Aufwendungen in Anspruch genommen werden, die einem Steuerbürger wegen der Unterbrin­ gung in einem Heim oder zur dauernden Pflege erwachsen, soweit darin Kosten für Dienstleistungen enthalten sind, die mit denen einer Hilfe im Haushalt vergleichbar sind. Die Steuerermäßigung steht neben der steuerpflichtigen pflegebe­ dürftigen Person auch deren Angehörigen zu, wenn sie für Pflegeund Betreuungsleistungen aufkommen und nicht den Pflege-Pausch­ betrag in Anspruch nehmen. Die Leistungen der Pflegeversicherung sind anzurechnen, das heißt es führen nur diejenigen Aufwendungen zu einer Steuerermäßigung, die nicht durch die Verwendung der Leistungen der Pflegeversicherung finanziert werden können.

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Handwerkerleistungen Für die Inanspruchnahme von handwerklichen Tätigkeiten für Reno­ vierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen, die in einem in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegenden Privathaushalt erbracht werden, ermäßigt sich die tarif­ liche Einkommensteuer auf Antrag um 20 Prozent der Arbeitskosten, höchstens um 1.200 Euro. Zu den handwerklichen Tätigkeiten zählen zum Beispiel Streichen von Türen, Fenstern, Wandschränken, Heiz­ körpern und -rohren, Reparatur oder Austausch von Bodenbelägen, Reparatur oder Austausch von Fenstern und Türen, Reparatur und Wartung oder Austausch von Heizungsanlagen, Elektro-, Gas- und Wasserinstallationen, Arbeiten an Innen- und Außenwänden, am Dach, an Garagen, Modernisierung des Badezimmers, Pflasterar­ beiten auf dem Wohngrundstück. Umfang der begünstigten Aufwendungen Zu den begünstigten Aufwendungen eines haushaltsnahen Beschäf­ tigungsverhältnisses gehören der Bruttoarbeitslohn oder das Ar­ beitsentgelt sowie die vom Steuerbürger getragenen Sozialversiche­ rungsbeiträge, die Lohnsteuer gegebenenfalls zuzüglich Solidaritäts­

V. Steuerermäßigungen  103

zuschlag und Kirchensteuer, die Umlagen nach dem Aufwendungs­ ausgleichsgesetz und die Unfallversicherungsbeiträge, die an den Gemeindeunfallversicherungsverband abzuführen sind. Bei den haushaltsnahen Dienstleistungen und Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- oder Modernisierungsmaßnahmen sind nur die Arbeitskosten selbst, einschließlich der in Rechnung ge­ stellten Maschinen- und Fahrtkosten begünstigt. Materialkosten oder sonstige im Zusammenhang mit der Dienstleistung, den Pflege- und Betreuungsleistungen beziehungsweise den Handwerkerleistungen gelieferte Waren (zum Beispiel Pflegemittel, Stützstrümpfe, Fliesen, Tapeten, Farbe, Pflastersteine) bleiben außer Ansatz. Der Anteil der Arbeitskos­ten muss in der Rechnung gesondert ausgewiesen sein. Ausschluss Die Steuerermäßigungen für Aufwendungen sind ausgeschlossen, wenn diese zu den Betriebsausgaben oder Werbungskosten gehören. Gemischte Aufwendungen (zum Beispiel für eine Reinigungskraft, die auch das beruflich genutzte Arbeitszimmer reinigt) sind unter Be­rücksichtigung des Zeitaufwands aufzuteilen. Eine Steuerermäßi­ gung kommt auch nur in Betracht, soweit die Aufwendungen nicht als Sonderausgaben oder als außergewöhnliche Belastungen berück­ sichtigt worden sind. Nachweis Sowohl bei Aufwendungen im Rahmen einer haushaltsnahen Dienst­ leistung als auch bei Handwerkerleistungen ist die Steuerermäßigung davon abhängig, dass der Steuerpflichtige für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Er­ bringers der haushaltsnahen Dienstleistung, der Handwerkerleistung oder der Pflege- oder Betreuungsleistung erfolgt ist. Beträge, für de­ ren Begleichung ein Dauerauftrag eingerichtet worden ist oder die durch Einzugsermächtigung abgebucht oder im Wege des Telefonoder Online-Bankings überwiesen wurden, können in Verbindung mit dem Kontoauszug, der den Zahlungsvorgang ausweist, anerkannt werden. Barzahlungen werden nicht anerkannt.

623

624

104  J.  Ermittlung der festzusetzenden Einkommensteuer

625

626

Wohnungseigentümer/Mieter Die oben genannten Steuerermäßigungen kommen auch für einen Wohnungseigentümer in Betracht, wenn zum Beispiel ein Beschäf­ tigungsverhältnis zu einer Wohnungseigentümergemeinschaft be­ steht oder eine Wohnungseigentümergemeinschaft Auftraggeber der haushaltsnahen Dienstleistung beziehungsweise der handwerklichen Leistung ist und wenn die entsprechenden Rechnungen (für Dienstund Handwerkerleistung), die in dem jeweiligen Jahr gezahlt wurden, in der Jahresabrechnung gesondert aufgeführt sind, der Anteil der steuerbegünstigten Kosten (Arbeits- und Fahrtkosten) ausgewiesen ist und der Anteil des jeweiligen Wohnungseigentümers anhand sei­ nes Beteiligungsverhältnisses individuell errechnet wurde. Auch ein Mieter kann die Steuerermäßigung beanspruchen, wenn die von ihm zu tragenden Nebenkosten Beträge umfassen, die für ein haushalts­ nahes Beschäftigungsverhältnis, haushaltsnahe Dienstleistungen oder handwerkliche Tätigkeiten geschuldet werden und sein Anteil an diesen Aufwendungen entweder aus der Jahresabrechnung her­ vorgeht oder durch eine Bescheinigung des Vermieters oder seines Verwalters nachgewiesen wird. Haushaltsbezogenheit Die Steuerermäßigungen für haushaltsnahe Beschäftigungsverhält­ nisse, haushaltsnahe Dienstleistungen und Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen sind haushaltsbezogen. Für Ehegatten er­ höhen sich die Höchstbeträge nicht. Leben zwei Alleinstehende in einem Haushalt zusammen, können sie die Höchstbeträge insgesamt nur einmal in Anspruch nehmen. Die Aufteilung der Höchstbeträge erfolgt in diesem Fall nach Maßgabe der jeweils getragenen Aufwen­ dungen, es sei denn, es wird einvernehmlich eine andere Aufteilung gewählt. Auch wenn zwei pflegebedürftige Personen in einem Haus­ halt gepflegt werden, kann die Steuerermäßigung nur einmal in An­ spruch genommen werden. Rechtsquelle: § 35a EStG BMF-Schreiben vom 15. Februar 2010, BStBl I S. 140

V. Steuerermäßigungen  105

Arbeitgeberpflichten Mit der Beschäftigung einer Hilfe im Haushalt erwachsen dem Steu­ erpflichtigen Arbeitgeberpflichten, wenn die betreffende Person im Rahmen eines Arbeitsverhältnisses beschäftigt wird, und zwar auch dann, wenn kein vollwertiges Arbeitsverhältnis vorliegt. Bei der zu­ ständigen Finanzbehörde kann eine Auskunft darüber eingeholt wer­ den, ob ein Arbeitsverhältnis vorliegt und wie gegebenenfalls die Ver­ steuerung durchgeführt werden kann und die Steuerabzugsbeträge zu melden und abzuführen sind. Bei geringfügigen Beschäftigungs­ verhältnissen in Privathaushalten und der Versteuerung des Arbeits­ entgelts mit dem einheitlichen Pauschsteuersatz von 2 Prozent ist als zentrale Stelle die Deutsche Rentenversicherung KnappschaftBahn-See zuständig. Weitere Informationen stehen auch auf deren Internetseite unter www.minijob-zentrale.de bereit. Rechtsquelle: §§ 38 ff, 40a Abs. 6 EStG

627

106

K.  Solidaritätszuschlag

701

Der Solidaritätszuschlag wird zur Finanzierung der Vollendung der Ein­heit Deutschlands als Ergänzungsabgabe zur Lohn-, Einkommenund Körperschaftsteuer von allen Steuerpflichtigen erhoben. Er beträgt grundsätzlich 5,5 Prozent der festgesetzten Einkommen­ steu­er, die sich unter Berücksichtigung von Freibeträgen für Kinder er­gibt. Dies gilt auch für die Fälle, in denen – für Zwecke der Einkom­ mensteuer – der Abzug von Freibeträgen für Kinder unterbleibt, da das Kindergeld für die Eltern günstiger ist (vgl. RNr. 609). Der Solidaritätszuschlag wird jedoch nur erhoben, wenn die Jahressteu­ er bei Anwendung der Grundtabelle 972 Euro und bei Anwendung der Splittingtabelle 1.944 Euro übersteigt. Gering­ver­die­ner wer­den hierdurch vom Solidaritäts­zuschlag freigestellt. In einem Über­leitungsbereich wird der Solidaritätszuschlag mit einem niedrige­ren Satz festgesetzt.

702

Beim Lohnsteuerabzugsverfahren muss der Arbeitgeber den Solidari­ tätszuschlag zusammen mit der Lohnsteuer einbehalten. Beim lau­ fenden Arbeitslohn hat der Arbeitgeber beim Lohnsteuerabzug mit monatlicher Lohnzahlung einen Solidaritätszuschlag erst dann zu er­ heben, wenn in der Steuerklasse III die sich nach Abzug der Kinder­ freibeträge ergebende Monatssteuer mehr als 162 Euro und in den Steuerklassen I, II und IV bis VI mehr als 81 Euro beträgt. Damit wer­ den auch beim Steu­erabzug durch den Arbeitgeber Geringverdiener vom Solidaritäts­zuschlag freigestellt. In einem Überleitungsbereich wird der So­li­daritätszuschlag mit einem niedrigeren Satz festgesetzt. Bei einem sonstigen Bezug beträgt der Solidaritätszuschlag immer 5,5 Prozent der Lohnsteuer für den sonstigen Bezug. Rechtsquelle: SolZG

107

L.  Kirchensteuer

Bemessungsgrundlage für die Festsetzung der Kirchensteuer ist die Ein­kommensteuer, die sich unter Berücksichtigung der in Betracht kom­menden Freibeträge für Kinder bei der Einkommensteuerveranla­ gung des Arbeitnehmers ergibt. Dies gilt auch für die Fälle, in de­nen – für Zwecke der Einkommensteuer – der Abzug von Freibeträgen für Kinder unterbleibt, da das Kindergeld für die Eltern günstiger ist (vgl. RNr. 609). Der Bescheid über die festgesetzte Kir­chen­steu­er wird in Bayern von den Kirchensteuerämtern erlassen. Der Kir­chensteuersatz beträgt nach dem Bayerischen Kirchensteuergesetz 8 Prozent.

703

Bemessungsgrundlage beim Kirchensteuerabzug durch den Arbeitge­ber ist für die Erhebung der Kirchensteuer beim laufenden Arbeits­ lohn die Lohnsteuer, die sich nach Abzug der Kinderfreibeträge ergibt. Daher wirkt sich beim laufenden Arbeitslohn die Zahl der Kinderfreibeträge steuermindernd aus. Bei einem sons­tigen Bezug beträgt der Kirchensteuerabzug in Bayern immer 8 Prozent der Lohn­ steuer für den sonstigen Bezug. Bei der Abgeltungsteuer unterliegenden Kapitaleinkünften bestehen für den Steuerpflichtigen hinsichtlich der Kirchensteuererhebung zwei Alternativen: Er kann bei seinem Kreditinstitut seine Religions­ angehörigkeit angeben. Dann nimmt das Kreditinstitut – ohne dass die Finanzverwaltung hiervon erfährt – die Erhebung der Kirchensteu­ er für ihn vor. Falls er von dieser Möglichkeit keinen Gebrauch macht, hat er die Kapitalerträge, von denen Kapitalertragsteuer, aber keine Kirchensteuer einbehalten wurde, im Rahmen der Einkommensteu­ ererklärung anzugeben. Dann setzt das Kirchensteueramt aufgrund der Angaben in der Steuererklärung die zutreffende Kirchensteuer für ihn fest. In beiden Fällen mindert sich gleichermaßen die vom Kreditinstitut einbehaltene beziehungsweise vom Finanzamt festzu­

704

108  L.  Kirchensteuer

setzende Abgeltungsteuer um 25 Prozent der auf die Kapitalerträge entfallenden Kirchensteuer. Diese pauschale Steuerermäßigung tritt an die Stelle des Abzugs der Kirchensteuer als Sonderausgabe; ein (zusätzlicher) Sonderausgabenabzug der auf die Kapitalerträge ent­ fallenden Kirchensteuer ist nicht möglich. Rechtsquelle: § 51a EStG Bayerisches Kirchensteuergesetz

109

M.  Fünftes Vermögens-                 bildungsgesetz

Vermögenswirksame Leistungen Arbeitnehmer und zu ihrer Berufsausbildung Beschäftigte können ver­ mögenswirksame Leistungen nach dem Fünften Vermögensbildungs­ gesetz erbringen. Vermögenswirksame Leistungen sind Geldleis­ tungen, die der Arbeitgeber für den Arbeitnehmer in einer vom Ar­ beitnehmer gewählten und im Fünften Vermögensbildungsgesetz auf­geführten Anlageform erbringt. Die vermögenswirksamen Leistun­ gen werden grundsätzlich vom Arbeitgeber für den Arbeitnehmer un­ mittelbar an die Stelle geleistet, bei der die Anlage erfolgt. Der Arbeitgeber oder Dienstherr kann aufgrund Gesetzes, Tarifver­ trags, Betriebsvereinbarung oder einzelvertraglicher Regelung ver­ pflich­tet sein, vermögenswirksame Leistungen zu gewähren. Es kön­ nen aber auch auf Verlangen des Arbeitnehmers Teile seines Ar­beits­ lohns bis 870 Euro jährlich vermögenswirksam begünstigt an­ge­legt werden. Rechtsquelle: §§ 1, 3, 10 – 12  5. VermBG

801

110  M.  Fünftes Vermögensbildungsgesetz

I. Anlagearten 1. Sparvertrag über Wertpapiere oder andere Vermögensbeteiligungen 802

Ein Sparvertrag über Wertpapiere oder andere Vermögensbeteiligun­ gen ist ein Sparvertrag mit einem Kreditinstitut, in dem sich der Ar­ beitnehmer verpflichtet, als Sparbeiträge zum Erwerb von Wertpa­ pieren, zum Beispiel Aktien oder Investmentfondsanteile, oder an­deren Vermögensbeteiligungen für die Dauer von sechs Jahren seit Vertragsabschluss laufend vermögenswirksame Leistungen ein­ zahlen zu lassen oder andere Beträge einzuzahlen. Für alle aufgrund eines solchen Sparvertrags angelegten vermögenswirksamen Leis­ tungen gilt eine siebenjährige Sperrfrist. Sie beginnt am 1. Ja­nu­ar des Kalenderjahrs, in dem die erste vermögenswirksame Leistung beim Kreditinstitut eingegangen ist. Rechtsquelle: §§ 2 Abs. 1 Nr. 1, 4  5. VermBG

2. Wertpapier-Kaufvertrag 803

Ein Wertpapier-Kaufvertrag ist ein Vertrag zwischen Arbeitnehmer und dem Arbeitgeber zum Erwerb von bestimmten verbrieften Vermö­ gensbeteiligungen, beispielsweise Arbeitgeber-Aktien, mit vermö­ genswirksamen Leistungen oder anderen Beträgen. Die mit ver­mö­ genswirksamen Leistungen erworbenen Wertpapiere sind unverzüg­ lich nach ihrem Erwerb bis zum Ablauf einer Sperrfrist von sechs Jah­ ren jeweils festzulegen, etwa in einem Depot. Bis zum Ab­lauf dieser Sperrfrist darf nicht durch Rückzahlung, Abtretung, Be­lei­hung oder in anderer Weise über das Wertpapier verfügt werden. Rechtsquelle: §§ 2 Abs. 1 Nr. 5, 5  5. VermBG

I. Anlagearten  111

3. Beteiligungs-Vertrag und Beteiligungs-Kaufvertrag Bei diesen Verträgen begründet oder erwirbt der Arbeitnehmer mit ver­mögenswirksamen Leistungen oder eigenen Beträgen unmittel­ bar nicht verbriefte Vermögensbeteiligungen, wie zum Beispiel Ge­ nos­senschaftsanteile, GmbH-Anteile, stille Beteiligungen, Darlehens­ forderungen gegen den Arbeitgeber sowie Genussrechte. Die mit ver­ mögenswirksamen Leistungen erworbenen Vermögensbeteili­gungen unterliegen ebenfalls der sechsjährigen Sperrfrist.

804

Rechtsquelle: §§ 2 Abs. 1 Nr. 3, 6, 7  5. VermBG

4. Verträge nach dem Wohnungsbau-Prämiengesetz Hierzu gehört insbesondere der Bausparvertrag zur Erlangung ei­nes Bau­darlehens.

805

Rechtsquelle: § 2 Abs. 1 Nr. 4  5. VermBG

5. Anlagen zum Wohnungsbau Bei dieser Anlageart werden die vermögenswirksamen Leistungen un­mittelbar für den Bau, den Erwerb, die Erweiterung oder Entschul­ dung, etwa zur Tilgung des Bauspardarlehens, eines im Inland be­ legenen Wohngebäudes oder einer Eigentumswohnung verwendet.

806

Rechtsquelle: § 2 Abs. 1 Nr. 5  5. VermBG

6. Geldsparvertrag Ein Geldsparvertrag ist ein Vertrag zwischen Arbeitnehmer und ei­ nem inländischen Kreditinstitut, in dem sich der Arbeitnehmer ver­ pflich­tet, einmalig oder für die Dauer von sechs Jahren seit Vertrags­ abschluss laufend als Sparbeiträge vermögenswirksame Leistun­gen einzahlen zu lassen oder andere Beträge einzuzahlen. Rechtsquelle: §§ 2 Abs. 1 Nr. 6, 8  5. VermBG

807

112  M.  Fünftes Vermögensbildungsgesetz

7. Lebensversicherungsvertrag 808

Ein Lebensversicherungsvertrag nach dem Vermögensbildungsgesetz ist ein Vertrag über eine Kapitalversicherung auf den Erlebens- und Todesfall gegen laufenden Beitrag, der für die Dauer von mindes­tens zwölf Jahren zwischen dem Arbeitnehmer und einem inländi­schen Versicherungsunternehmen abgeschlossen worden ist. Rechtsquelle: §§ 2 Abs. 1 Nr. 7, 9  5. VermBG

II. Arbeitnehmer-Sparzulage 809

Arbeitnehmer, die Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit im Sinn des § 19 Abs. 1 EStG beziehen, erhalten für vermögenswirksa­me Leistungen, nicht jedoch für eigene Beträge, eine Arbeitnehmer-Spar­ zulage, wenn das zu versteuernde Einkommen im Kalen­derjahr der ver­ mögenswirksamen Leistung die jeweils maßgebende Einkommensgren­ ze nicht übersteigt. Maßgebend ist das zu versteu­ern­de Einkommen, das sich unter Berücksichtigung der in Betracht kom­menden Freibeträ­ ge für Kinder ergibt. Dies gilt auch für die Fäl­le, in denen – für Zwecke der Einkommen­steuer – der Abzug von Frei­beträgen für Kinder unter­ bleibt, da das Kindergeld für die Eltern güns­tiger ist (vgl. RNr. 609). In Beteiligungen am Produktivkapital angelegte vermögenswirksame Leis­tungen, das sind die Anlagearten der RNrn. 802, 803 und 804, sind jährlich bis zu einem Betrag von 400 Euro zulagenbegünstigt. Die Arbeitnehmer-Sparzulage beträgt bei diesen Anlagearten 20 Prozent der zulagenbegünstigten vermögenswirksamen Leistungen. Die maß­ gebende Einkommensgrenze beträgt 20.000 Euro bei Ledigen und 40.000 Euro bei Ehegatten. Im Wohnungsbau angelegte vermögenswirksame Leistungen, das sind die Anlagearten der RNrn. 805 und 806, sind jährlich bis zu ei­nem Betrag von 470 Euro zulagenbegünstigt. Die ArbeitnehmerSpar­zulage beträgt 9 Prozent der zulagenbegünstigten vermögens­ wirk­samen Leistungen. Die maßgebende Einkommensgrenze für die­

II. Arbeitnehmer-Sparzulage  113

se Anlagearten beträgt 17.900 Euro bei Ledigen und 35.800 Euro bei Ehegatten. Die Förderungen für das Produktivkapital und den Wohnungsbau kön­nen nebeneinander in Anspruch genommen werden, so dass bei vol­ler Ausschöpfung vermögenswirksame Leistungen bis zu 870 Eu­ro begünstigt sind und die Arbeitnehmer-Sparzulage insgesamt 123 Euro (= 20 Prozent von 400 Euro + 9 Prozent von 470 Euro auf­ gerundet) betragen kann. Auf einen Geldsparvertrag (vgl. RNr. 807) oder Lebensversicherungs­ vertrag (vgl. RNr. 808) können zwar vermögenswirksame Leis­tun­gen angelegt werden, eine Arbeitnehmer-Sparzu­lage wird jedoch nicht mehr gewährt. Die Arbeitnehmer-Sparzulage wird jährlich nach Ablauf des Kalender­ jahrs auf Antrag vom Finanzamt mit der Veranlagung zur Einkom­ mensteuer oder mit einem besonderen Bescheid festgesetzt. Der An­ trag muss spätestens bis zum Ablauf der vierjährigen Festsetzungs­ verjährung gestellt werden. Dem Antrag muss eine Beschei­ni­gung des Anlageinstituts, des Unternehmens oder des Gläubigers, bei dem die vermögenswirksamen Leistungen angelegt worden sind, beigefügt werden. Die Arbeitnehmer-Sparzulage wird zu­nächst vom Finanzamt nur festgesetzt. Die Auszahlung der fest­ge­setz­ten ArbeitnehmerSparzulagen erfolgt dann nach Ablauf der für die jeweilige Anlageart geltenden Sperrfrist sowie bei Zuteilung oder wohnwirtschaftlicher Verwendung des Bausparvertrags. Die Aus­zahlung erfolgt zugunsten des Arbeitnehmers an das jeweilige An­la­geunternehmen.

810

Bei vorzeitiger Verfügung über die angelegten vermögenswirksamen Leistungen entfällt, von einigen Ausnahmefällen abgesehen, der Anspruch auf Arbeitnehmer-Sparzulage mit Wirkung für die Ver­gan­ genheit. Ist die vorzeitige Verfügung sparzulageunschädlich, zum Bei­ spiel bei Tod oder völliger Erwerbsunfähigkeit des Arbeitneh­mers oder seines Ehegatten sowie bei länger andauernder Ar­beits­losigkeit des Arbeitnehmers oder bei unmittelbarer Verwendung zu bestimmten Bildungsmaßnahmen, dann wird die festgesetzte Sparzu­lage eben­ falls zur Auszahlung gebracht.

811

Rechtsquelle: §§ 13, 14, 17  5. VermBG §§ 5, 6, 7 VermBDV

114 

N.  Wohnungsbauprämien

I. Voraussetzungen und Verfahren 1. Begünstigte Aufwendungen 812

Unbeschränkt einkommensteuerpflichtige Personen können nach dem Wohnungsbau-Prämiengesetz für Aufwendungen zur Förde­ rung des Wohnungsbaus eine Wohnungsbauprämie erhalten. Solche Aufwendungen sind insbesondere Beiträge an Bausparkassen zur Erlangung von Baudarlehen, soweit die an dieselbe Bauspar­kas­se geleisteten Beiträge im Sparjahr mindestens 50 Euro betragen, so­ wie Aufwendungen für den ersten Erwerb von Anteilen an Bau- und Wohnungsbaugenossenschaften. Die Aufwendungen sind je Ka­ lenderjahr bis zu einem Höchstbetrag von 512 Euro, bei Ehegatten 1.024 Euro, prämienbegünstigt. Aufwendungen für vermögenswirk­ same Leistungen nach dem Vermögensbildungsgesetz sind nur dann prämienbegünstigt, wenn für die vermögenswirksamen Leistun­gen kein Anspruch auf Arbeitnehmer-Sparzulage besteht. Werden Bei­ träge an Bausparkassen zugunsten eines zertifizierten Altersvorsor­ gevertrags zur Erlangung eines Bauspardarlehens in einem Sparjahr vom Anbieter als Altersvorsorgebeiträge (vgl. RNr. 408) zugeordnet, gelten alle innerhalb des Sparjahrs auf diesen Vertrag geleisteten Bei­träge bis zum maßgebenden Sonderausgabenhöchstbetrag als Altersvorsorgebeiträge und nicht als prämienbegünstigte Aufwen­ dungen. Der Höchstbetrag steht dem Prämiensparer und seinem Ehegatten ge­meinsam zu (Höchstbetragsgemeinschaft). Kinder, die das 16. Le­ bensjahr vollendet haben, sind selbstständig prämienberechtigt. Die Wohnungsbauprämie beträgt 8,8 Prozent der prämienbegünstig­ ten Aufwendungen.

I. Voraussetzungen und Verfahren  115

2. Einkommensgrenze Voraussetzung für die Gewährung der Wohnungsbauprämie ist, dass im Sparjahr das zu versteuernde Einkommen unter Berücksich­ tigung der in Betracht kommenden Freibeträge für Kinder die Ein­ kommensgrenze von 25.600 Euro, bei Ehegatten 51.200 Euro, nicht über­steigt.

813

3. Antrag bei der Bausparkasse Der Antrag auf Wohnungsbauprämie ist bis zum Ablauf des zweiten Ka­lenderjahrs, das dem Sparjahr folgt, an das Unternehmen zu rich­ ten, an das die prämienbegünstigten Aufwendungen geleistet wor­ den sind. Bei Bausparverträgen wird die Wohnungsbauprämie regelmäßig nicht jährlich sogleich mit der Bearbeitung des Prämienantrags aus­ ge­zahlt. Die Wohnungsbauprämie wird vielmehr zunächst nur ermit­ telt und vorgemerkt. Die Auszahlung der angesammelten Wohnungs­ bauprämien erfolgt erst dann, wenn der Bausparvertrag zugeteilt oder unschädlich über den Bausparvertrag verfügt worden ist. Ent­ sprechendes gilt, wenn im Falle der für Altverträge noch geltenden nicht wohnwirtschaftlichen Verfügungsmöglichkeit die Festlegungs­ frist von sieben Jahren seit Abschluss des Bausparvertrags abgelau­ fen ist. Bei Bausparverträgen, die bereits zugeteilt sind, beziehungs­ weise deren siebenjährige Sperrfrist bereits ab­gelaufen ist, wird die Wohnungsbauprämie bereits nach Bearbeitung des Prämienantrags an die Bausparkasse überwiesen. Rechtsquelle: §§ 1 – 10 WoPG

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116  N.  Wohnungsbauprämien

II. Vorzeitige Verfügung 1. Altverträge 815

Wird vor Ablauf der Festlegungsfrist von sieben Jahren die Bauspar­ sum­me ganz oder zum Teil ausgezahlt oder werden geleistete Beiträ­ ge ganz oder zum Teil zurückgezahlt oder werden Ansprüche aus dem Bausparvertrag abgetreten oder beliehen, so führt dies insoweit zur Versagung der Prämien. Eine vorzeitige Verfügung ist, außer im Fall des Todes und der völligen Erwerbsunfähigkeit des Bau­sparers oder seines Ehegatten sowie bei längerer Arbeitslosigkeit des Bausparers, nur dann prämien- und steuerunschädlich, wenn der Bausparer die Bausparsumme oder die aufgrund einer Be­lei­hung empfangenen Be­ träge unverzüglich und unmittelbar für wohn­wirtschaftliche Zwecke verwendet. Dagegen ist die Rückzahlung geleisteter Bausparbeiträge vor Zu­ teilung des Bausparvertrags immer prämien- und steuerschädlich, selbst wenn die Mittel unverzüglich und unmittelbar zum Wohnungs­ bau verwendet werden. Als wohnwirtschaftliche Verwendung gel­ten auch bauliche Maßnahmen des Mieters zur Modernisierung sei­ner Wohnung sowie der Erwerb von Rechten zur dauernden Selbst­nutzung von Wohnraum in Alten-, Altenpflege- und Behinderten­einrichtungen oder -anlagen.

816

Die Abtretung der Ansprüche aus einem Bausparvertrag ist prämi­enund steuerunschädlich, wenn der Erwerber die Bausparsumme oder die aufgrund einer Beleihung empfangenen Beträge unverzüglich und unmittelbar zum Wohnungsbau für den Abtretenden oder des­sen An­ gehörige im Sinn des § 15 A0 verwendet.

II. Vorzeitige Verfügung  117

2. Sonderregelung für neu abgeschlossene Bausparverträge Für nach dem 31. Dezember 2008 sowie für vor dem 1. Januar 2009 abgeschlossene Bausparverträge, für die bis zum 31. Dezember 2008 nicht mindestens ein Betrag in Höhe der Regelsparrate entrichtet wor­ den ist, ist – auch nach Ablauf der bisher geltenden siebenjährigen Festlegungsfrist – Voraussetzung für die Prämiengewährung, dass die Bausparsumme oder die aufgrund einer Beleihung empfangenen Beträge immer unverzüglich und unmittelbar für wohnwirtschaftliche Zwecke zu verwenden sind. Eine Erhöhung der Bausparsumme gilt als selbstständiger Vertrag. Eine anderweitige Verwendung ist nur noch dann unschädlich, wenn • der Bausparer bei Vertragsabschluss das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet hatte und die Verfügung frühestens sieben Jahre nach Vertragsabschluss erfolgt. Die Prämienbegünstigung ist da­ bei auf die letzten sieben Sparjahre bis zur Verfügung beschränkt. Zudem kann jeder Bausparer nur einmal über einen vor Vollen­ dung des 25. Lebensjahrs abgeschlossenen Vertrag ohne wohn­ wirtschaftliche Verwendung prämienunschädlich verfügen; • der Bausparer oder sein von ihm nicht dauernd getrennt lebender Ehegatte nach Vertragsabschluss verstorben oder völlig erwerbs­ unfähig geworden ist oder der Bausparer nach Vertragsabschluss arbeitslos geworden ist und die Arbeitslosigkeit mindestens ein Jahr lang ununterbrochen bestanden hat und im Zeitpunkt der Verfügung noch besteht. In diesen Fällen ist die Prämienbegüns­ tigung auf die letzten sieben Sparjahre bis zum Eintritt des Ereig­ nisses beschränkt. Nähere Einzelheiten ergeben sich aus den unten angeführten Rechts­ quellen. Rechtsquelle: §§ 2 und 10 WoPG § 2 WoPDV § 15 AO

817

118 

O.  Altersvorsorgezulage

I. Förderung nach dem Altersvermögensgesetz 901

Für den Aufbau einer privaten kapitalgedeckten Altersvorsorge wer­ den Anspar­leistungen (Altersvorsorgebeiträge, so genannte Ries­ ter-Rente) un­ter bestimmten Vo­raussetzungen durch Zulagen und Steuervergüns­tigungen gefördert. Die Gewährung und Verwaltung der Zulage so­wie die nachträgliche Überprüfung der Fördervorausset­ zungen ob­liegt der Zen­tralen Zulagenstelle für Altersvermögen (ZfA) bei der Deutschen Rentenversicherung Bund. Die über den Zulagean­ spruch hi­nausgehende Berücksichtigung der Altersvorsorgebeiträ­ge als Son­derausgaben erfolgt im Rahmen der Einkom­men­steu­er­ver­an­ la­gung durch das Finanzamt (vgl. RNr. 408).

II. Förderberechtigte Personen Die steuerliche Förderung erhalten Personen, wenn sie zum förderberechtigten Personenkreis gehören. Die persönlichen Vo­raussetzungen müssen im jeweiligen Beitragsjahr/Ver­an­la­gungs­zeit­raum zumindest während eines Teils des Jahrs vorgelegen ha­ben. 1. Unmittelbar begünstigte Personen 902

Zum unmittelbar begünstigten Personenkreis gehören alle Steuer– pflich­tigen, die von der Absenkung des Rentenniveaus in der inlän­ dischen gesetz­lichen Rentenversicherung oder vergleichbarer Maß­ nahmen be­trof­fen sind, insbesondere

II. Förderberechtigte Personen  119

• Arbeitnehmer, die in der inländischen gesetzlichen Rentenversiche­ rung pflicht­ver­sichert sind, • geringfügig Beschäftigte, die auf die Versicherungsfreiheit verzich­ tet haben und den pauschalen Arbeitgeberbeitrag zur inländischen gesetzlichen Rentenver­sicherung durch eigene Beitragsleistung aufstocken, • Besoldungsempfänger (Beamte, Richter und Berufssoldaten), • Beamte, Richter, Berufssoldaten und Soldaten auf Zeit, die ohne Be­soldung beurlaubt sind, für die Zeit einer Beschäftigung, wenn wäh­rend der Beurlaubung die Gewährleistung einer Versorgungsan­ wartschaft unter den Voraussetzungen des § 5 Abs. 1 Satz 1 Sechs­tes Buch Sozialgesetzbuch auf diese Beschäftigung er­ streckt wird, • sonstige Beschäftigte, die wegen gewährleistender Versorgungsan­ wartschaft den Beamten gleichgestellt und in der gesetzlichen Ren­tenversicherung versicherungsfrei sind, wenn ihre Versorgung eben­falls abgesenkt ist, • Bezieher von Lohnersatzleistungen (zum Beispiel Kranken- oder Ar­beitslosengeld oder so genanntes Arbeitslosengeld II), • Bezieher von Vorruhestandsgeld, • Kindererziehende ohne Arbeitseinkommen in den ersten 36 Kalen­ dermonaten des Kindes, • Wehr- und Zivildienstleistende, • Pflichtversicherte in der Alterssicherung der Landwirte, • bestimmte selbstständig Tätige, die in der inländischen gesetzli­ chen Rentenver­sicherung pflichtversichert sind. 2. Nicht begünstigte Personen Nicht zum Kreis der unmittelbar begünstigten Personen gehören un­ ter anderem • Pflichtversicherte einer berufsständischen Versorgungseinrich­ tung, sofern sie von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit sind, • freiwillig Versicherte in der gesetzlichen Rentenversicherung, • geringfügig Beschäftigte, für die nur der pauschale Arbeitgeberan­ teil zur gesetzlichen Rentenversicherung gezahlt wird,

903

120  O.  Altersvorsorgezulage

• Bezieher einer Vollrente wegen Alters und Ruhestandsbeamte, • Selbstständige ohne Vorliegen von Versicherungspflicht in der ge­ setz­lichen Rentenversicherung. 3. Besonderheiten bei Ehegatten 904

Die Frage der Zugehörigkeit zum begünstigten Personenkreis ist auch bei nicht dauernd getrennt lebenden Ehegatten für jeden Ehe­ gat­ten einzeln zu beurteilen. Gehören beide Ehegatten zum Kreis der unmittelbar begünstigten Personen, ist jeder Ehegatte mit sei­nen Altersvorsorgebeiträgen eigenständig zulageberechtigt. Ge­hört hin­ gegen nur ein Ehegatte zum unmittelbar begünstigten Personen­kreis, ist der andere Ehegatte mittelbar zulageberechtigt (mittelbar begüns­ tigter Ehegatte), wenn auch er als mittelbar begünstigter Ehe­gatte einen eigenen auf seinen Namen lautenden Altersvorsorge­vertrag abgeschlossen hat. Rechtsquelle: §§ 10a, 79 EStG SGB VI

III. Begünstigte Altersvorsorgebeiträge 905

Altersvorsorgebeiträge werden nur gefördert, wenn sie zugunsten eines auf den Namen des Zulageberechtigten lautenden zertifizierten Altersvorsorgevertrags geleistet werden. Das Zertifikat stellt kein staatliches Gütesiegel dar, sondern bestätigt nur, dass der Ver­trag die im Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz ge­nann­ten För­ derkriterien erfüllt. Gefördert werden insbesondere nur An­la­ge­formen (zum Beispiel Rentenversicherungen oder Fonds- und Bank­sparpläne), die bis zur Vollendung des 60. Lebensjahrs oder dem Beginn der gesetzlichen Altersrente beziehungsweise der we­gen Erreichens der Altersgrenze erbrachten Versorgung gebunden sind und eine lebenslange Auszah­ lung garantieren. Bei Altersvorsorgeverträgen, die nach dem 31. De­

III. Begünstigte Altersvorsorgebeiträge  121

zember 2011 abgeschlossen werden, dürfen die sich ergebenden Altersleistungen nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahrs oder ei­ ner vor Vollendung des 62. Lebensjahrs beginnenden Leistung aus einem gesetzlichen Alterssicherungssystem des Anlegers ausgezahlt werden. Anlagen mit ein­ma­liger Kapitalauszahlung werden nicht ge­ fördert. Eine einmalige Ka­pitalauszahlung von bis zu 30 Prozent des zu Beginn der Auszahlungs­phase zur Verfügung stehenden Kapitals ist hingegen zulässig. Zu den begünstigten Altersvorsorgebeiträgen gehören auch die vom Arbeitgeber im Rahmen der betrieblichen Altersversorgung ge­leis­ teten Zahlungen in einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder Direktversicherung. Voraussetzung ist, dass die Zahlungen aus dem individuell versteuerten Arbeitslohn erfolgt sind und die Ver­ sorgungseinrichtung dem Arbeitnehmer eine lebenslange Alters­ver­ sorgung gewährleistet. Nach § 3 Nr. 63 EStG steuerfreie Zahlun­gen in den Pensionsfonds, die Pensionskasse oder eine Direktversiche­ rung (vgl. RNr. 123) sowie pauschal versteuerte Beiträge für ei­ne Di­ rektversicherung oder an eine Pensionskasse sind nicht för­der­fähig. Zu den begünstigten Altersvorsorgebeiträgen können auch die zu­ gunsten eines auf den Namen des Zulageberechtigten lautenden Al­ tersvorsorgevertrags Tilgungsleistungen für ein Darlehen gehören, das der Zulageberechtigte für die Anschaffung oder Herstellung einer selbst genutzten Wohnung nach dem 31. Dezember 2007 eingesetzt hat (vgl. RNr. 911). Nicht zu den begünstigten Altersvorsorgebeiträgen gehören Sparleis­ tungen, für die eine Arbeitnehmer-Sparzulage (vgl. RNr. 809) ge­währt wird oder die als Vorsorgeaufwendungen (vgl. RNr. 402) gel­tend ge­ macht werden. Für Altersvorsorgebeiträge zugunsten eines Vertrags, aus dem be­reits Altersvorsorgeleistungen fließen, kommt eine steu­ erliche För­de­rung nicht mehr in Betracht. Rechtsquelle: § 82 EStG §§ 1 ff AltZertG

122  O.  Altersvorsorgezulage

IV. Höhe der Altersvorsorgezulage 906

Die Altersvorsorgezulage setzt sich zusammen aus der Grund- und ge­gebenenfalls der Kinderzulage und beträgt (Tabelle 1) In den Jahren ab 2008 *

Grundzulage 154 Euro*

Kinderzulage 185 Euro**

Für unmittelbar Zulageberechtigte, die zu Beginn des Beitragsjahrs das 25. Le­ bensjahr noch nicht vollendet haben, erhöht sich die Grundzulage um einmalig 200 Euro. Die Erhöhung ist für das erste nach dem 31. Dezember 2007 beginnende Beitragsjahr zu gewähren, für das eine Altersvorsorgezulage beantragt wird.

** Für nach dem 31. Dezember 2007 geborene Kinder erhöht sich die Kinderzulage auf 300 Euro.

Die Grundzulage steht jedem Zulageberechtigten – auch bei Ehegat­ ten – eigenständig zu. Die Kinderzulage wird für jedes Kind nur ein­ mal und grundsätzlich demjenigen Zulageberechtigten gewährt, dem das Kindergeld ausgezahlt wird. Erhalten mehrere Zulageberech­tigte für dasselbe Kind Kindergeld, steht die Kinderzulage demje­nigen zu, dem für den ersten Anspruchszeitraum im Kalenderjahr das Kinder­ geld ausgezahlt worden ist. Bei Eltern, die miteinander ver­heiratet sind, steht die Kinderzulage – unabhängig von der Auszah­lung des Kindergeldes – der Mutter zu, auf Antrag beider Eltern dem Vater. Rechtsquelle: §§ 83 – 85 EStG

V. Mindesteigenbeitrag zum Erhalt der vollen Zulage 907

Die staatliche Altersvorsorgezulage wird nur dann in voller Höhe ge­ währt, wenn der Zulageberechtigte einen bestimmten Mindesteigen­ beitrag (Tabelle 2) und dabei gleichzeitig mindestens den Sockel­ betrag (Tabelle 3) im Kalenderjahr geleistet hat. Ansonsten er­folgt eine Kürzung der Altersvorsorgezulage nach dem Verhältnis der tat­

V. Mindesteigenbeitrag zum Erhalt der vollen Zulage  123

sächlich erbrachten Altersvorsorgebeiträge zum maßgeblichen Min­ desteigenbeitrag. Der Mindesteigenbeitrag ermittelt sich wie folgt (Tabelle 2). Ab dem Kalenderjahr 2008 4 Prozent der maßgebenden Einnahmen, maximal 2.100 Euro, abzüg­ lich der Zulage Die maßgebenden Einnahmen ergeben sich grundsätzlich aus der Sum­me der in dem dem Sparjahr vorangegangenen Kalender­ jahr er­zielten beitragspflichtigen (rentenversicherungspflichtigen) Einnah­men und der bezogenen Besoldung oder Amtsbezüge. Bei sonsti­gen Beschäftigten, die wegen gewährleistender Versorgungs­ an­wart­schaft den Beamten gleichgestellt und in der gesetzlichen Ren­ten­versicherung versicherungsfrei sind, treten an die Stelle der bei­trags­pflichtigen Einnahmen die erzielten Einnahmen, die bei Ver­ si­che­rungspflicht beitragspflichtig wären. Für bestimmte Personen­ krei­se werden abweichend vom tatsächlichen Bruttoarbeitsentgelt be­sondere Beträge als beitragspflichtige Einnahmen ange­setzt. Für den Fall, dass bereits allein die Zulage dem geforderten Mindest­ eigenbeitrag entspricht oder diesen gar übersteigt, verlangt der Ge­ setz­geber, dass der Zulageberechtigte zudem mindestens den so ge­ nannten Sockelbetrag entrichtet hat. Der Sockelbetrag ist auch maß­ gebend, wenn in dem dem Sparjahr vorangegangenen Kalender­jahr keine maßgebenden Einnahmen erzielt worden sind. Der Jahressockelbetrag beträgt (Tabelle 3) Zulageberechtigter ohne Kinderzulage mit einer Kinderzulage mit zwei oder mehr Kinderzulagen

60 Euro 60 Euro 60 Euro

124  O.  Altersvorsorgezulage

Beispiel Ein lediger, 30-jähriger, kinderloser, in der gesetzlichen Rentenversiche­ rung pflichtver­sicherter Arbeitnehmer hat im Jahr 2010 beitragspflichtige Einnahmen in Höhe von 30.000 Euro. Welchen Mindesteigenbeitrag muss er zum Erhalt der vollen Zulage im Jahr 2011 leisten? Beitragspflichtige Einnahmen des Vorjahrs 30.000 Euro davon 4 Prozent 1.200 Euro Der Maximalbetrag von 2.100 Euro ist nicht überschritten, anzusetzen sind 1.200 Euro abzüglich der Zulage (Tabelle 1) - 154 Euro Mindesteigenbeitrag entsprechend Tabelle 2 1.046 Euro Dieser Mindesteigenbeitrag übersteigt den Sockelbetrag von 60 Euro nach Tabelle 3, der geforderte Mindesteigenbeitrag beträgt

1.046 Euro

Wenn der Arbeitnehmer anstelle des geforderten Mindesteigenbeitrags von 1.046 Euro beispielsweise nur einen Eigenbeitrag von 523 Euro leis­ tet, wird seine Zulage von 154 Euro ebenfalls um die Hälfte auf 77 Euro ge­kürzt.

Gehören beide Ehegatten zum unmittelbar begünstigten Personen­ kreis, ist der zu leistende Mindesteigenbeitrag für jeden Ehegatten nach seinen maßgebenden Einnahmen getrennt zu ermitteln, da je­ der Ehegatte eigenständig zulageberechtigt ist. Gehört hingegen nur ein Ehegatte zum unmittelbar begünstigten Per­sonenkreis, hat dieser Ehegatte einen abgeleiteten (mittelbaren) Zu­lageanspruch, wenn er einen eigenen auf seinen Namen lau­ten­ den Altersvorsorgevertrag abgeschlossen hat (vgl. RNr. 904). Dieser Ehegatte hat Anspruch auf die ungekürzte Zulage, wenn der un­mit­ telbar begünstigte Ehegatte den von ihm geforderten Mindesteigen­ beitrag für seinen Altersvorsorgevertrag unter Berücksichtigung der den Ehegatten insgesamt zustehenden Zulagen er­bracht hat. Ein

VI. Verfahren  125

zu­sätzlicher eigener Mindesteigenbeitrag des nicht unmittelbar be­ günstigten Ehegatten wird nicht gefordert. Rechtsquelle: § 86 EStG

Hinweis: Nach dem Gesetzentwurf zur Umsetzung der Beitreibungsrichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften ist vorgesehen, dass ab dem Veranlagungszeitraum 2012 eine mittelbare Zulagenberech­ tigung voraussetzt, dass der betreffende Ehegatte mindestens 60 Eu­ ro pro Beitragsjahr auf seinen Altersvorsorgevertrag einzahlt.

VI. Verfahren Die Zulage wird nur auf Antrag gewährt. Der Zulageberechtigte hat da­bei die Möglichkeit, seinem Anbieter, mit dem er den Altersvorsor­ gevertrag abgeschlossen hat, eine schriftliche Vollmacht zu er­tei­len, dass dieser für ihn den Antrag – bis auf Widerruf – jährlich bei der Zentralen Zulagenstelle für Altersvermögen (ZfA) stellt (so ge­nannter Dauerzulagenantrag). Diese Vollmacht kann beispielswei­se im Rah­ men des ersten Zulagenantrags oder bei Vertragsabschluss er­teilt werden. Der Zulageberechtigte erspart sich dann, nach Ablauf ei­nes jeden Sparjahrs den Zulagenantrag jährlich entspre­chend sei­nen persönlichen Verhältnissen zu ergänzen und in­ner­halb der zwei­jäh­ rigen Antragsfrist wieder beim Anbieter einzurei­chen. Der Anbieter leitet die Daten an die Zentrale Zulagenstelle für Alters­ ver­mögen weiter, die die Zulagenberechnung durchführt. Die ge­ währte Zu­la­ge wird zugunsten des Zulageberechtigten auf dessen Vertrag an den Anbieter ausgezahlt. Hat der Zulageberechtigte meh­ rere Ver­träge abgeschlossen, muss er bestimmen, auf welchen Ver­ trag die Zulage überwiesen werden soll. Die Zulage kann auf höchs­ tens zwei Verträge verteilt werden. Rechtsquelle: §§ 87 – 92 EStG

908

126  O.  Altersvorsorgezulage

VII. Schädliche Verwendung des Altersvorsorgevermögens 909

Nach den Bestimmungen des Altersvorsorgeverträge-Zertifi­zie­rungs­ gesetzes darf das Altersvorsorgevermögen frühestens mit Voll­endung des 60. Lebensjahrs oder mit Beginn der Altersrente be­ziehungsweise der wegen Erreichens der Altersgrenze zu erbringen­den beamten­ rechtlichen Versorgung in Form einer lebenslangen mo­natlichen Leibrente an den Zulageberechtigten ausgezahlt werden. Wird geför­ dertes Altersvorsorgevermögen nicht entsprechend den Vertragsbe­ dingungen im Rahmen einer Leibrente oder eines Aus­zahlungsplans zurückgezahlt, liegt eine zweckwidrige schädliche Verwendung vor. Der Steuerpflichtige hat die auf das ausgezahl­te und geförderte Kapi­ tal entfallenden Altersvorsorgezulagen und die im Rahmen des Son­ derausgabenabzugs gewährten Steuerver­günstigungen zurückzuzah­ len. Außerdem sind die im ausgezahlten Kapital enthaltenen Erträge und Wertsteigerungen zu versteuern. Eine schädliche Verwendung liegt grundsätzlich auch vor, wenn im Fall des Todes des Zulageberechtigten gefördertes Altersvorsorge­ver­mögen an Dritte ausgezahlt wird. Bei Ehegatten treten die Folgen der schädlichen Verwendung nicht ein, wenn das geförderte Al­ters­vorsorgevermögen des verstorbenen Ehegatten zugunsten ei­nes auf den Namen des über­ lebenden Ehegatten lautenden zer­ti­fi­zier­ten Altersvorsorgevertrags übertragen wird. Keine schädliche Ver­wendung ist auch in den Fällen gegeben, in denen der Vertrag ei­ne zusätzliche Hinterbliebenenversiche­ rung entsprechend dem Al­ters­vorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz beinhaltet und inso­weit ge­fördertes Altersvorsorgevermögen in Form einer Hinterbliebenenren­te an den überlebenden Ehegatten oder an ein steuerlich berück­sichtigungsfähiges Kind ausgezahlt wird. Weitergehende Erläuterungen zur schädlichen Verwendung von Al­ tersvorsorgevermögen enthält das Schreiben des Bundesministeri­ ums der Finanzen vom 31. März 2010, Bundessteuerblatt Teil I Seite 270. Rechtsquelle: §§ 22 Nr. 5, 93 – 95 EStG

IX. Wohnwirtschaftliche Verwendung  127

VIII. Steuerliche Behandlung der Altersvorsorgeleistungen Mit der staatlichen Förderung der Altersvorsorgebeiträge durch Zu­ la­gegewährung und Steuervergünstigungen erfolgt im Ergebnis die Bil­dung des geförderten Altersvorsorgevermögens unversteuert. Dem­entsprechend unterliegen die späteren Versorgungsleistungen aus den geförderten Altersvorsorgeverträgen in vollem Um­fang der Be­steuerung als sonstige Einkünfte. Dies gilt unabhängig davon, ob die Leistungen auf Beiträgen, Zulagen oder aufgrund der in der Ver­trags­laufzeit erwirtschafteten Erträge und etwa vorhandenen Wertstei­gerungen beruhen. Leistungen, die zum Teil auf ge­förderten und zum Teil auf nicht geförderten Altersvorsorgebeiträgen beruhen, sind entsprechend aufzuteilen. Über die entsprechenden Einnahmen aus dem Altersvorsorgevertrag erhält der Steuerpflichtige von sei­ nem Anbieter eine Bescheinigung.

910

Rechtsquelle: § 22 Nr. 5 EStG

Weitergehende Erläuterungen zur Förderung nach dem Alters­ver­mö­ gensgesetz enthält das Schreiben des Bun­desministeriums der Fi­ nanzen vom 31. März 2010, Bundes­steuerblatt Teil I Seite 270.

IX. Wohnwirtschaftliche Verwendung Bezüglich der verbesserten Einbeziehung der selbst genutzten Wohn­ immobilie in die geförderte Altersvorsorge nach dem Eigenheimren­ ten­gesetz wird auf die „Steuertipps für Haus und Grund“ verwiesen, die auch über die Internetseiten des Bayerischen Staatsministeriums der Fi­nanzen unter der Adresse www.stmf.bayern.de zugänglich sind.

911

128    Stichwortverzeichnis

Randnummer Abfindung Abgeltungsteuer Altersentlastungsbetrag Altersvorsorgeaufwendungen Altersvorsorgebeiträge Altersvorsorgezulage Antragsveranlagung Arbeitnehmer Arbeitnehmer-Pauschbetrag Arbeitnehmer-Sparzulage Arbeitslohn Arbeitsmittel Arbeitsverhältnis Arbeitszimmer Ausbildungsfreibetrag Auslösungen außergewöhnliche Belastungen

106, 617 405, 704 606 402 408, 905 901, 906 603 101 303 809 103, 104 304 102 305 506 113 501

Bausparkassenbeiträge Beerdigungskosten Behinderten-Pauschbetrag Belege Berufsausbildung Berufskleidung Bewerbungskosten

812 503 511 604 506 115, 306 308

Dienstreisen doppelte Haushaltsführung

322 313

eigener Hausstand Einkommensteuerveranlagung Entlastungsbetrag für Alleinerziehende

314 601 611

Fortbildungskosten

309

geringfügiges Beschäftigungsverhältnis Grundfreibetrag

214, 619 614

Stichwortverzeichnis  129

Randnummer Härteausgleich Handwerkerleistungen haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse haushaltsnahe Dienstleistungen Hilfe im Haushalt Jubiläumszuwendungen Kinder Kinderbetreuungskosten Kinderfreibeträge Kindergeld Kirchensteuer Kontoführungsgebühren Krankheitskosten kurzfristige Beschäftigung Lohnersatzleistungen Lohnsteuerabzug Lohnsteuer-Ermäßigungsverfahren Lohnsteuerkarte Lohnsteuerpauschalierung Lohnsteuertabellen Minijob nebenberufliche Tätigkeit

611a 621 619, 620 620 619, 620 617 607 332, 350 609 608 405, 703, 704 330 503 213 121 209, 211 205 201 212 208 214 108, 109

Pflege-Pauschbetrag Pflichtveranlagung Progressionsvorbehalt

512 602 615

Reisekosten

322

Scheidungskosten Solidaritätszuschlag Sonderausgaben

503 701 401, 405

130  Stichwortverzeichnis

Randnummer Sonderausgaben-Pauschbetrag Spenden Steuerberatungskosten Steuererklärungsvordrucke Steuerklassen Steuerklassenwahl Steuersätze für außerordentliche Einkünfte Steuertarif Übungsleiter Umzugskosten Unterhaltsaufwendungen Unterhaltsleistungen Veranlagungswahlrecht Vermögensbeteiligungen vermögenswirksame Leistungen Versorgungsbezüge Versorgungsfreibetrag Vorsorgeaufwendungen Vorsorgepauschale

407 406, 618 331 604 202 203 617 614 108 328 504 405 613 112, 802 801 124 125, 126 402 208

Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte Werbungskosten Werkzeuggeld Wohnungsbauprämien

310 301 114 812

Zukunftssicherungsleistungen zumutbare Eigenbelastung

110 502

Hinweise     131

Diese Druckschrift wird kostenlos im Rahmen der Öffentlichkeitsar­ beit der Bayerischen Staatsregierung herausgegeben. Sie darf weder von den Parteien noch von Wahlwerbern oder Wahlhelfern im Zeit­ raum von fünf Monaten vor einer Wahl zum Zweck der Wahlwerbung verwendet werden. Dies gilt für Landtags-, Bundestags-, Kommunalund Europawahlen. Missbräuchlich ist während dieser Zeit insbeson­ dere die Verteilung auf Wahlveranstaltungen, an Informationsständen der Parteien sowie das Einlegen, Aufdrucken und Aufkleben partei­ politischer Informationen oder Werbemittel. Untersagt ist gleichfalls die Weitergabe an Dritte zum Zweck der Wahlwerbung. Auch ohne zeitlichen Bezug zu einer bevorstehenden Wahl darf die Druckschrift nicht in einer Weise verwendet werden, die als Partei­ nahme der Staatsregierung zugunsten einzelner politischer Gruppen verstanden werden könnte. Den Parteien ist es gestattet, die Druckschrift zur Unterrichtung ihrer eigenen Mitglieder zu verwenden. Bei publizistischer Verwertung Angabe der Quelle und Übersendung eines Belegexemplars erbeten. Das Werk ist urheberrechtlich geschützt. Alle Rechte sind vorbehal­ ten. Die Broschüre wird kostenlos abgegeben, jede entgeltliche Wei­ tergabe ist untersagt.

132    Impressum

Herausgeber E-Mail Internet Rechtsstand Titelbild Druck

Bayerisches Staatsministerium der Finanzen Presse und Öffentlichkeitsarbeit Odeonsplatz 4 80539 München [email protected] www.stmf.bayern.de Oktober 2011 7. Auflage 2011 iStockphoto/Isaac Koval Royal Druck GmbH, Kempten

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